La aportación de inmuebles de la sociedad A a la sociedad B puede acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS (art. 87 LIS) siempre que concurran simultáneamente: (i) que B sea residente en territorio español o tenga establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados; (ii) que A participe en los fondos propios de B en al menos el 5% tras la aportación; y (iii) que la aportación sea no dineraria sin transmisión de organización de medios materiales y humanos. La DGT no se pronuncia sobre la existencia de motivos económicos válidos, cuestión ajena al régimen fiscal objetivo.
Hechos
La entidad consultante, sociedad A, tiene por objeto social la actividad inmobiliaria y de construcción en general, pudiendo tener y explotar comercialmente por cualquier título o negocio, todo tipo de fincas y demás inmuebles. Sin embargo queda expresamente excluido del objeto social la intermediación financiera e inmobiliaria y las actividades que requieran cumplimiento de requisitos, obtención de autorizaciones o inscripción en el registro, si bien se permite que puedan ser realizadas tanto directamente como indirectamente a través de la adquisición de acciones o participaciones en sociedades de objeto idéntico o análogo.
Por otro lado la sociedad B tiene por objeto social la realización de actividades de carácter inmobiliario, en especial las relativas a la adquisición, tenencia, arrendamiento, enajenación, promoción, comercialización, rehabilitación, y explotación por cualquier título de toda clase de inmuebles, la prestación e intermediación en servicios de hostelería, el asesoramiento a empresas y particulares, mediante el análisis, diagnostico de sus problemas y en general la prestación de servicios de asistencia, marketing, comercialización y el asesoramiento económico, financiero, jurídico-fiscal, patrimonial e inmobiliario. Y por último la adquisición, tenencia, disfrute y transmisión por cualquier título de bienes muebles, su administración, gestión, transformación y comercialización, así como la adquisición, suscripción, tenencia, disfrute y enajenación de acciones y participaciones en sociedades mercantiles y la dirección y gestión de carteras de sociedades participadas como sociedad holding. Su capital social se reparte entre las sociedades A y B.
Ambas sociedades A y B son propietarias de la casi totalidad de dos edificios compuesto por 29 viviendas cada uno de ellos, dos locales comerciales y un local interior destinando a garaje. Siendo una persona física, PF1, propietaria de 6 de las 29 viviendas en uno de los edificios.
La persona física, PF1, y la sociedad A pretenden aportar uno de los inmuebles a favor de la sociedad B y recibirán participaciones de clase B de la sociedad B sin derecho a voto y con distribución especial de dividendos.
Los motivos económicos válidos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:
- Generación de importantes economías de escala, tanto en la reducción de costes vinculadas con los desarrollos informáticos necesarios para dotarse de una plataforma de contratación y reservas en la red, inaccesible para cada uno de los sujetos por separado, como también la contratación del personal necesario para este tipo de negocios.
- Se dirija y gestione no solo los inmuebles sino también que se exporte su modelo de gestión a terceros, creando un modelo diferenciado y solvente bajo una nueva marca, potenciando la actividad de la sociedad y de cada uno de sus accionistas por separado, generando así un sustancial ahorro de costes y un incremento de beneficios.
- Sustituir la gestión unilateral por un proyecto empresarial conjunto que transmita una imagen de solvencia y liquidez, lo que permite crear un centro de decisión estable con el consiguiente incremento de su capacidad comercial, administrativa y financiera así como potenciar la nueva imagen frente a potenciales clientes.
- Se evitan la imposibilidad de la sociedad a de ampliar o modificar el objeto social para adecuarlo a la intermediación con inmuebles ajenos y se solventan los problemas familiares que motivaron la salida de PF1 del capital de la sociedad A.
- Facilita y potencia la rápida rehabilitación integral de las viviendas pendientes y especialmente la imagen exterior de los edificios.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
Contestación
En relación a la transmisión de los inmuebles de PF1 en favor de la sociedad B, es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18), en adelante LGT, en virtud del cual:
“1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.”.
Conforme a lo anterior, los obligados tributarios solo podrán formular consultas tributarias respecto a su propio régimen, clasificación o calificación tributaria que les corresponda, no respecto al régimen, clasificación o calificación tributaria de otros obligados tributarios, por lo que la contestación a la presente consulta no puede versar sobre la tributación de otra persona que no sea el consultante. En este caso el consultante es exclusivamente la sociedad A.
Se parte de la hipótesis que la sociedad A va a aportar a la sociedad B exclusivamente el inmueble de su propiedad sin transmitir ningún tipo de organización de medios materiales y humanos, deduciendo esto del escrito de consulta.
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS indica lo siguiente:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
(…)”
La aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la entidad aportante (A) participe en los fondos propios de la entidad que la recibe (B) en al menos un 5%, siempre que ésta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
Puesto que estas condiciones parecen cumplirse en la operación de aportación del edificio la operación podrá acogerse al régimen fiscal especial contenido en el capítulo VII del título VII de la LIS, en virtud de lo dispuesto en el artículo 87 de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
- Generación de importantes economías de escala, tanto en la reducción de costes vinculadas con los desarrollos informáticos necesarios para dotarse de una plataforma de contratación y reservas en la red, inaccesible para cada uno de los sujetos por separado, como también la contratación del personal necesario para este tipo de negocios.
- Se dirija y gestione no solo los inmuebles sino también que se exporte su modelo de gestión a terceros, creando un modelo diferenciado y solvente bajo una nueva marca, potenciando la actividad de la sociedad y de cada uno de sus accionistas por separado, generando así un sustancial ahorro de costes y un incremento de beneficios.
- Sustituir la gestión unilateral por un proyecto empresarial conjunto que transmita una imagen de solvencia y liquidez, lo que permite crear un centro de decisión estable con el consiguiente incremento de su capacidad comercial, administrativa y financiera así como potenciar la nueva imagen frente a potenciales clientes.
- Se evitan la imposibilidad de la sociedad a de ampliar o modificar el objeto social para adecuarlo a la intermediación con inmuebles ajenos y se solventan los problemas familiares que motivaron la salida de PF1 del capital de la sociedad A.
- Facilita y potencia la rápida rehabilitación integral de las viviendas pendientes y especialmente la imagen exterior de los edificios.
Estos motivos se pueden considerar validos a efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS arts 87 y 89.2