Las subvenciones para adquisición de vivienda constituyen ganancias patrimoniales imputables en IRPF en el período de su cobro conforme al artículo 14.2.c) LIRPF. No obstante, si la ayuda se canaliza a través de los planes estatales de acceso a primera vivienda (AEDE), la DGT reconoce el derecho a optar por la imputación en cuartas partes durante cuatro ejercicios (artículo 14.2.i) LIRPF), condición que determina la carga fiscal inmediata o diferida según la naturaleza y programa de la subvención recibida.
Hechos
El Ayuntamiento consultante pretende crear una línea de subvenciones para la adquisición de viviendas de realojo en el ámbito del Plan Parcial de Reforma Interior de una determinada zona de la ciudad. Los requisitos que deben cumplir las personas físicas beneficiarias son, entre otros, haber sido expropiados en virtud de dicho Plan, y haber adquirido o estar en proceso de adquisición de una vivienda de realojo, la cual debe ser destinada a vivienda habitual por un plazo mínimo de diez años. El importe de la subvención se prorrateará en décimas partes percibiéndose cada parte entre los años 2018 a 2028 de forma anual.
Cuestión planteada
Imputación temporal de las citadas subvenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, dispone que, “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”.
Conforme a esta definición, la percepción de una subvención para la adquisición de una vivienda, constituyen para su beneficiario una ganancia patrimonial, al dar lugar a una variación en el valor del patrimonio del contribuyente puesta de manifiesto por una alteración en su composición (incorporación de la subvención), y no proceder dicha variación de ningún otro concepto sujeto por este Impuesto. A ello hay que añadir que dicha ganancia patrimonial no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción regulados en el Impuesto.
Respecto a su imputación temporal, el artículo 14 de la LIRPF, regula la imputación temporal, y en su apartado 2 regula las reglas especiales, y establece lo siguiente:
“c) Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo en que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i) y j) de este apartado.
(…).
g) Las ayudas públicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual y destinadas a su reparación podrán imputarse por cuartas partes, en el periodo impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes.
(…).
i) Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago único en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada (AEDE), podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes.
j) Las ayudas públicas otorgadas por las Administraciones competentes a los titulares de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, y destinadas exclusivamente a su conservación o rehabilitación, podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en que se obtengan y en los tres siguientes, siempre que se cumplan las exigencias establecidas en dicha ley, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.
(…).”
De acuerdo con lo expuesto, la imputación de la subvención deberá realizarse en cada uno de los períodos impositivos en que se produzca su cobro.
No obstante lo anterior, el primer párrafo del artículo 7.y) de la Ley del Impuesto declara exentas “Las prestaciones económicas establecidas por las Comunidades Autónomas en concepto de renta mínima de inserción para garantizar recursos económicos de subsistencia a las personas que carezcan de ellos, así como las demás ayudas establecidas por estas o por entidades locales para atender, con arreglo a su normativa, a colectivos en riesgo de exclusión social, situaciones de emergencia social, necesidades habitacionales de personas sin recursos o necesidades de alimentación, escolarización y demás necesidades básicas de menores o personas con discapacidad cuando ellos y las personas a su cargo, carezcan de medios económicos suficientes, hasta un importe máximo anual conjunto de 1,5 veces el indicador público de rentas de efectos múltiples.”.
En lo que respecta a dicha exención, se debe señalar que no existe información suficiente que permita determinar si resulta procedente su aplicación. No obstante, en el caso de que resultara aplicable, y dado que el cobro de la subvención se realizará en varios ejercicios, la ganancia patrimonial derivada de la citada subvención estaría exenta si la cuantía a imputar en cada ejercicio no superara, conjuntamente con otras subvenciones que apliquen la citada exención, la cuantía máxima anual que establece la exención señalada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 7 y), 14 y 33.