Las entregas de terrenos urbanizados a un Ayuntamiento en ejecución de convenio urbanístico están sujetas al IVA si el transmitente ha soportado costes de urbanización (adquiriendo condición de empresario desde su incorporación), siendo irrelevante el carácter público del adquirente; solo escapan del gravamen las transmisiones sin incorporación de costes urbanísticos por parte del transmitente. La exención del art. 20.1.20º LIVA solo es aplicable a urbanizadores que cumplen la definición de empresario.
Hechos
El consultante ha suscrito un convenio con un Ayuntamiento en virtud del cual una finca rústica de la que aquel es titular va a ser incluida en el planeamiento general con la clasificación de suelo urbanizable sectorizado, a cambio de entregar al ente público una suma de dinero y varios solares para construir.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas efectuadas al Ayuntamiento y, en su caso, posible exención.
Base imponible de las entregas pactadas en el convenio urbanístico.
Contestación
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letras a) y d) de la Ley 37/1992 establece que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en dicho precepto y a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.
En este sentido, el apartado dos, párrafo primero, del mencionado artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En relación con la condición de urbanizador por quienes no tenían previamente la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo considerar que la misma se adquiere desde que comienzan a incorporarse a los propietarios del suelo los correspondientes costes de urbanización, siempre que se correspondan efectivamente con obras de urbanización, es decir, con aquellas destinadas a la transformación física del terreno, y su propósito sea ceder por cualquier título el suelo resultante de esta actuación urbanística.
En consecuencia, en las transmisiones de terrenos que eventualmente puedan llevarse a cabo sin incorporar el transmitente costes de urbanización, haciéndose cargo el adquirente de todos los costes, no cabe considerar que el transmitente ha urbanizado los mismos, por lo que tales transmisiones no estarán sujetas al Impuesto si el transmitente fuera un particular, ni cabe considerarle urbanizador del terreno a efectos de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley37/1992.
En otro caso, esto es, si tales transmisiones se realizaran incorporándole ya parte de los costes de urbanización, el transmitente tendrá en todo caso la consideración de empresario ya que la satisfacción de los costes de la urbanización que transforma su terreno le convierte en urbanizador del mismo.
Todo lo anterior se entiende sin perjuicio de que el transmitente tuviera con anterioridad la consideración de empresario o profesional bien por ejercer en el terreno una actividad agrícola o similar, bien por destinar dicho terreno al arrendamiento. En tal caso, todas las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice, de acuerdo con el precitado artículo 4 de la Ley 37/1992, estarán sujetas al Impuesto.
Por lo que se refiere al pago al Ayuntamiento de una cantidad en efectivo, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 7.12º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido según el cual no estarán sujetas al Impuesto “las entregas de dinero a título de contraprestación o pago”.
2.- La transmisión de terrenos por quien tiene la consideración de empresario o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, puede estar exenta de conformidad con lo establecido en el artículo 20, apartado uno, número 20 de la Ley 37/1992. De acuerdo con el mencionado precepto, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido “las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”.
A los efectos de lo dispuesto en los párrafos precedentes, ha de considerarse el proceso de urbanización de un terreno como aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.
Por ello, tal concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada: no se considera "en curso de urbanización" un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado.
Conforme a todo lo indicado, esta Dirección General considera que un terreno no deberá considerarse "en curso de urbanización" a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido hasta que no se haya iniciado sobre el mismo la ejecución de las obras de urbanización, es decir, hasta que no comience la última de las fases indicadas.
No obstante lo anterior, no debe confundirse el terreno que es objeto de transmisión con el momento en que se produce la transmisión. Así, lo relevante no es el estado físico del terreno a la fecha en que se produce su entrega, sino el estado del terreno que, quien lo transmite, se compromete a poner a disposición del adquirente. En este sentido, si el transmitente asume, total o parcialmente, los gastos de urbanización de los terrenos y con este compromiso los pone a disposición del adquirente, entonces se ha de entender que el objeto de la entrega es un terreno urbanizado o en curso de urbanización, con independencia de que en el momento de realizarse la operación no se hayan iniciado materialmente las obras.
En la descripción de hechos contenida en el escrito de consulta presentado parece deducirse que se ha pactado que la transmisión del poder de disposición de los terrenos al Ayuntamiento por parte de su propietario tenga lugar con el compromiso de satisfacción previa total o parcial de los costes de urbanización toda vez que del convenio urbanístico se deriva que la entrega pactada tendrá por objeto solares para construir. Por consiguiente, en este caso, no resultará aplicable el supuesto de exención contemplado en el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Finalmente, en relación con la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 79, apartado uno, párrafo primero, establece que “en las operaciones cuya contra-prestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.”.
En virtud de lo anterior, para la determinación de la base imponible habrá que estar al valor de mercado del elemento transmitido.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992. Arts. 20, uno, 20º. 79, uno.