La obligación de declarar por rendimientos de trabajo se determina en función del número de pagadores y los umbrales establecidos en el artículo 96.2 y 96.3.a) de la LIRPF. Con un único pagador, la declaración es obligatoria si se superan 22.000 euros anuales. Con múltiples pagadores, el umbral se reduce a 11.200 euros, salvo que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores no excedan conjuntamente 1.500 euros anuales, en cuyo caso se mantiene el límite de 22.000 euros. En caso de delegación del pago de la prestación de desempleo por parte del SEPE a través de un tercero, existe un único pagador a efectos de determinar la obligación de declarar: aquella entidad a la que la normativa atribuya la condición de obligada a retener.
Hechos
Expedientes de regulación de empleo, tanto con suspensión de contratos como con reducción de jornada, que sólo afectan a parte del ejercicio y en los que los trabajadores perciben los rendimientos del trabajo del Servicio Público de Empleo Estatal (SPEE) y de la empresa.
Cuestión planteada
Existencia de uno o más pagadores, a los efectos de determinar la obligación de declarar por los referidos rendimientos del trabajo y en los supuestos de pago delegado de la prestación de desempleo.
Contestación
La regulación de la obligación de declarar aparece recogida en el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece lo siguiente:
“1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.
2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:
a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.
b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.
c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.
En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.
3. El límite a que se refiere el párrafo a) del apartado 2 anterior será de 11.200 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:
a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:
1.º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.
2.º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.
b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.
c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.
d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
(…)”.
En el ámbito que aquí se pregunta —referido únicamente a los rendimientos del trabajo y a la existencia de más de un pagador—, el asunto se delimita en torno a la existencia de uno o dos pagadores en los supuestos de expedientes de regulación de empleo en el que los rendimientos del trabajo se satisfacen por el SPEE y por la empresa , pues en función de ello se delimita la exclusión de la obligación de declarar: rendimientos que no excedan de 22.000 euros anuales (único pagador), bajando el límite anterior a 11.200 euros (varios pagadores) siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales, si no se supera esta cantidad el límite se mantiene en los 22.000 euros.
Esta configuración genérica en dos niveles de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo —hasta 22.000 euros y hasta 11.200 euros— encuentra su explicación en el sistema de retenciones aplicable sobre estos rendimientos, sistema que busca una igualdad entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva.
Evidentemente, esa igualdad sólo puede lograrse en el primero de los niveles referidos, pues la intervención de un único pagador de rendimientos permite alcanzar esa igualdad, operando así la retención como impuesto definitivo, sin necesidad de tener que presentar la declaración del Impuesto, pues el ingreso ya se ha efectuado a través de las retenciones.
Por el contrario, en el segundo nivel, el hecho de intervenir dos (o más) pagadores independientes, que por tanto no tienen en cuenta las retribuciones satisfechas por cada uno de ellos, comporta que las retenciones sean menores que la cuota impositiva, lo que ha forzado al legislador a bajar el límite de la obligación de declarar a 11.200 euros.
Para determinar la existencia de uno o más pagadores (en relación con los rendimientos del trabajo percibidos por los trabajadores afectados por expedientes de regulación de empleo) se hace preciso acudir a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reguladora de las retenciones.
Tanto la Ley del Impuesto (artículo 99.2) como el Reglamento del Impuesto (artículo 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta establecen la siguiente relación:
a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.
b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.
c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente.
d) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin mediación de establecimiento permanente, en cuanto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
A su vez, el mencionado artículo 76.1 del Reglamento realiza la siguiente aclaración:
“No se considerará que una persona o entidad satisface rentas cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago.
Se entenderá por simple mediación de pago el abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero.
No tienen la consideración de operaciones de simple mediación de pago las que se especifican a continuación. En consecuencia, las personas y entidades antes señaladas estarán obligadas a retener e ingresar en los siguientes supuestos:
1.º Cuando sean depositarias de valores extranjeros propiedad de residentes en territorio español o tengan a su cargo la gestión de cobro de las rentas derivadas de dichos valores, siempre que tales rentas no hayan soportado retención previa en España.
2.º Cuando satisfagan a su personal prestaciones por cuenta de la Seguridad Social.
3.º Cuando satisfagan a su personal cantidades desembolsadas por terceros en concepto de propina, retribución por el servicio u otros similares.
4.º Tratándose de cooperativas agrarias, cuando distribuyan o comercialicen los productos procedentes de las explotaciones de sus socios”.
Por tanto, la obligación de retener afecta de forma autónoma e independiente a cada pagador de rendimientos.
De acuerdo con lo expuesto, en el caso consultado nos encontramos en presencia de dos pagadores distintos: el SPEE (organismo autónomo de la Administración General del Estado) y el empresario.
Respecto al pago delegado de la prestación por desempleo debe considerarse (conforme con la normativa expuesta) como una simple mediación de pago, por lo que la consideración de pagador respecto a dicha prestación corresponde al SPEE.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 96