La DGT descarta la aplicación del artículo 14.2.a) LIR como regla especial de imputación temporal —que diferirría el ingreso hasta que la resolución judicial adquiera firmeza— porque el pago ha sido efectivamente realizado por la entidad local al consultante en 2012, independientemente de la posterior retención judicial. Bajo criterio de cobros y pagos, el ingreso debe imputarse al período en que se percibió (2012), siendo operativa la renta aunque exista litigio posterior sobre su disponibilidad. Respecto al IVA, la reducción de base por insolvencia del artículo 80.4 LIVa requiere transcurso de un año desde el devengo sin cobro; la circunstancia de que la entidad local haya pagado al consultante no prejuzga la condición de incobrable del crédito que aquélla repercutió a terceros.
Hechos
Profesional (en estimación directa y con criterio de caja) que recibe (en aplicación de las medidas del Real Decreto-ley 4/2012) un pago de un ayuntamiento mediante ingreso en su cuenta bancaria. A continuación, la entidad financiera recibe una resolución judicial de retención de la cantidad ingresada como medida cautelarísima adoptada en un recurso contencioso-administrativo interpuesto por el mismo ayuntamiento.
Cuestión planteada
Posible aplicación de lo dispuesto en el artículo 14.2 de la Ley 35/2006 y de alguno de los supuestos recogidos en el artículo 80 de la Ley 37/1992.
Contestación
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
El Real Decreto-ley 4/2012, de 24 de febrero, por el que se determinan obligaciones de información y procedimientos necesarios para establecer un mecanismo de financiación para el pago a los proveedores de las entidades locales (BOE del día 25), establece en su artículo 1 que “constituye el objeto del presente Real Decreto-ley habilitar las condiciones necesarias para permitir la cancelación por entidades locales de sus obligaciones pendientes de pago con sus proveedores, derivadas de la contratación de obras, suministros o servicios”.
A su vez el artículo 9.2 de la citada norma determina que “el abono a favor del contratista conlleva la extinción de la deuda contraída por la entidad local con el contratista por el principal, los intereses, costas judiciales y cualesquiera otros gastos accesorios”.
Con las transcripciones anteriores se quiere poner de manifiesto que, con independencia de la posterior retención judicial del importe abonado por el ayuntamiento al consultante, el pago de los honorarios profesionales que aquél adeudaba a éste ya ha sido realizado, por lo que al haber optado el consultante en su momento por el criterio de cobros y pagos para imputar los ingresos y gastos de todas sus actividades económicas deberá imputar al período 2012 el ingreso percibido, no resultando operativa —al haber sido percibida la renta— la regla especial de imputación temporal contenida en el artículo 14.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece lo siguiente:
"Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
Impuesto sobre el Valor Añadido
El artículo 80, apartado cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del día 29), dispone lo siguiente:
“La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. A estos efectos:
A) Un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:
1.ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.
No obstante, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado, deberá haber transcurrido un año desde el vencimiento del plazo o plazos impagados a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible. A estos efectos, se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del Impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año.
Cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta Ley, no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo de un año a que se refiere esta condición 1.ª será de seis meses.
2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para este Impuesto.
3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.
4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo, incluso cuando se trate de créditos afianzados por Entes públicos.
Cuando se trate de las operaciones a plazos a que se refiere la condición 1ª anterior, resultará suficiente instar el cobro de uno de ellos mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo para proceder a la modificación de la base imponible en la proporción que corresponda por el plazo o plazos impagados.
Cuando se trate de créditos adeudados por Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial a que se refiere la condición 4.ª anterior, se sustituirá por una certificación expedida por el órgano competente del Ente público deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de aquél en el que conste el reconocimiento de la obligación a cargo del mismo y su cuantía.
(…)”.
De acuerdo con lo anterior, el consultante podría, en su caso, haber modificado la base imponible de las operaciones efectuadas para un determinado ayuntamiento, circunstancia que no hizo, según parece desprenderse del escrito de consulta.
Una vez cobrado el crédito que mantenía con el ayuntamiento, no procede ninguna modificación de la base imponible, pues dicho crédito ha quedado cancelado, con independencia de que, como consecuencia de una resolución judicial, derivada de un recurso contencioso administrativo interpuesto por dicho ayuntamiento, el mismo ayuntamiento deudor, una vez efectuado el pago, retenga el importe satisfecho.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 14;Ley 37/1992. Art. 80