Los servicios prestados por la consultante califican como servicios prestados por vía electrónica conforme al artículo 70.1.4.B de la Ley 37/1992. Su sujeción al IVA en territorio español se rige exclusivamente por la regla especial del artículo 70.1.4.A (no es subsidiaria la regla general del artículo 69): están sujetos cuando el destinatario sea empresario/profesional radicado en España, o bien cuando sea un sujeto pasivo no empresario cuya residencia o establecimiento esté en territorio español. El devengo se produce conforme al artículo 71, y la base imponible es la contraprestación pactada. La obligación de alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios dependerá de si realiza operaciones intracomunitarias (no directamente derivado de este servicio). Las facturas deben cumplir los requisitos del artículo 34 (incluyendo identificación del cliente mediante NIF o equivalente cuando sea exigible). Las obligaciones declarativas (modelos 303/320) proceden si existe sujeción al impuesto.
Hechos
La entidad consultante ha suscrito un contrato con una sociedad residente en el Reino Unido dedicada a la emisión por vía satélite de diversos canales de televisión. En virtud de dicho contrato, la entidad consultante se ha comprometido a recibir los pagos que los suscriptores de dichos canales abonan mensualmente a través de la apertura de diversas cuentas corrientes en los países donde los suscriptores residen, procediendo a continuación y dentro de los catorce días siguientes al término de cada mes natural, a abonar tales pagos a la sociedad emisora de los canales de televisión previa minoración de una comisión pactada por la referida gestión de cobro.
Cuestión planteada
1. Sujeción al Impuesto del servicio prestado por la consultante y, en su caso, devengo y base imponible del mismo.
2. Obligación de la consultante de solicitar el alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios.
3. Requisitos que han de cumplir las facturas expedidas por la consultante como consecuencia del servicio descrito, en especial, el referente a la consignación del NIF del destinatario.
4. Obligación de la consultante de presentar declaraciones periódicas en el supuesto de que el referido servicio fuera el único llevado a cabo.
Contestación
1.- Las reglas para la determinación del lugar de realización de las prestaciones de servicios se contienen el los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
En este sentido, el artículo 69 establece la regla general y el artículo 70 las reglas especiales.
No obstante, desde el 1 de enero de 2003 y para cualquiera de los servicios para los que se dispone de una regla especial de localización conforme al mencionado artículo 70, los casos en que los mismos han de entenderse realizados en el ámbito de aplicación del Impuesto y, por tanto, sujetos a él, serán exclusivamente los que determine dicho artículo 70, sin que sea procedente en modo alguno acudir a la regla general del artículo 69 con carácter subsidiario.
2.- El artículo 70.uno.4º.B de la Ley del Impuesto define los servicios prestados por vía electrónica con arreglo a los siguientes términos:
"B) A efectos de esta Ley, y sin perjuicio de lo establecido en el número 8º de este apartado, se considerarán servicios prestados por vía electrónica aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
El suministro de programas y su actualización.
El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio prestado tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica".
De la descripción de hechos contenida en el escrito presentado se deduce que los servicios prestados por la entidad consultante han de calificarse como servicios prestados por vía electrónica, por lo que su sujeción al Impuesto en el territorio de aplicación del mismo tendrá lugar cuando concurra lo dispuesto por las reglas contenidas en el artículo 70.uno.4.A de la Ley 37/1992, es decir:
"a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio.
Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en la Comunidad, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
A efectos de lo dispuesto en esta letra, se presumirá que el destinatario del servicio es residente en la Comunidad cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.
c) Cuando los servicios sean prestados desde la sede de actividad o un establecimiento permanente de un empresario o profesional que se encuentre fuera de la Comunidad y el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, siempre que este último se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.
A efectos de lo dispuesto en esta letra, se presumirá que el destinatario del servicio se encuentra establecido o es residente en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio".
En consecuencia, considerando que el destinatario de los servicios prestados por la entidad consultante es un empresario o profesional que no se encuentra establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, tales servicios no se encontrarán sujetos al mismo.
3.- El artículo 1.3 del Reglamento por el que se regulan determinados censos tributarios, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1041/2003 de 1 de agosto (BOE de 5 de septiembre) dispone lo siguiente:
“3. El Registro de operadores intracomunitarios estará formado por las personas o entidades que tengan atribuido el número de identificación fiscal regulado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el párrafo d) del artículo 2 y en el artículo 16 del Real Decreto 338/1990, que vayan a efectuar entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a dicho tributo.
Formarán parte igualmente de este registro los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que vayan a ser destinatarios de prestaciones de servicios cuyo lugar de realización a efectos de
aquél se determine efectivamente en función de cuál sea el Estado que haya atribuido al adquirente el número de identificación fiscal con el que se haya realizado la operación.
(…)”.
En consecuencia, la realización de los servicios de gestión de cobro analizados en el apartado 2 del presente escrito no determinan la obligación de la entidad consultante de solicitar el alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios a efectos de la atribución de un número de identificación a efectos del Impuesto, ni habilitan tampoco para llevar a cabo tal solicitud.
4.- Las facturas expedidas por la entidad consultante habrán de cumplir la totalidad de requisitos a que se refiere el artículo 6.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29).
En este sentido, la consignación del número de identificación fiscal de la entidad destinataria del servicio prestado por la consultante no resulta relevante a los efectos de la localización del mismo en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con las reglas contenidas en el citado artículo 70.uno.4º.A de la Ley 37/1992.
Sin embargo, dicha mención será en todo caso obligatoria, ya que el número 2º del artículo 6.1.d) del Reglamento de facturación establece expresamente que habrá de consignarse el número de identificación fiscal del destinatario cuando se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla, hecho concurrente en el supuesto consultado.
5.- El artículo 71.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31) establece lo siguiente:
“Artículo 71.- Liquidación del Impuesto. Normas generales.
1. Salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por sí mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes.
Los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3 y 4 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 6, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.
(…).”
En consecuencia, la condición de empresario o profesional de la entidad consultante determina la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas aun cuando el servicio que preste se encuentre no sujeto al Impuesto por no localizarse en el territorio de aplicación del mismo y sea la única operación que realice.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 70-uno-5º