Las comisiones y gastos de emisión de billetes de transporte de viajeros constituyen servicios de mediación sujetos a la regla de localización del artículo 70.6 LIVA: estarán exentos de IVA cuando la operación mediada (el transporte) sea exenta conforme al artículo 22.13 LIVA (transportes procedentes de o con destino a puertos/aeropuertos fuera del ámbito espacial español), y localizados fuera del territorio de aplicación del impuesto cuando el trayecto mediado transcurra total o parcialmente fuera de dicho ámbito; por el contrario, serán gravados cuando medien operaciones de transporte sujetas al IVA español o cuando, siendo el transporte potencialmente exento, la mediación se localice en territorio español por aplicación de los criterios de vinculación del artículo 70.6.c LIVA.
Hechos
El consultante pregunta sobre el tratamiento del Impuesto sobre el Valor Añadido en la facturación de billetes aéreos internacionales.
Cuestión planteada
- Exención o no de las comisiones y gastos de emisión de los billetes.
Contestación
1. - El artículo 22. trece de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que estarán exentas del mismo “los transportes de viajeros y sus equipajes por vía marítima o aérea procedentes de o con destino a un puerto o aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del Impuesto”.
A estos efectos, el artículo 3 de la Ley del Impuesto establece que el ámbito de aplicación del mismo estará formado por el territorio español incluyendo en él las islas adyacentes y el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, con exclusión de las Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
2. - La regla de localización aplicable a los servicios de mediación es la prevista en el número 6º, del apartado Uno, del artículo 70, de la Ley 37/1992, que dispone que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto, entre otros servicios:
" 6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie sean distintas de las prestaciones de servicios enunciadas en los artículos 72 y 73 de esta Ley, en los siguientes supuestos:
(….)
c) Los demás, en los siguientes supuestos:
1º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se entienda efectuada en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad.
2º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se deba entender efectuada en el territorio de otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por la Administración española.”
Consiguientemente con lo dispuesto en este artículo, y en el número 2º del apartado Uno de este mismo artículo, que considera que se prestan en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios de transporte, distintos de los intracomunitarios, a que se refiere el artículo 72, por la parte de trayecto que transcurra en el mismo, y con la doctrina de este Centro Directivo, reiteradamente expuesta, resultará que:
a) El servicio de mediación no se consideraría realizado en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español y no estaría por tanto sujeto al mismo:
- En la medida en que dicho servicio de mediación se refiriese a una parte del trayecto del transporte que transcurriese fuera de la Comunidad Europea.
- En la medida en que el citado servicio de mediación se refiriese a una parte del trayecto del transporte que transcurriese por otro Estado miembro de la Comunidad Europea y la compañía de transportes, destinataria del servicio de mediación, no hubiese comunicado a la agencia consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española.
- En la medida en que tal servicio de mediación se refiriese a una parte del trayecto del transporte que transcurriese por el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y la compañía de transportes, destinataria del servicio de mediación, hubiese comunicado a la agencia consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad Europea distinto de España.
b) El servicio de mediación se consideraría realizado en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y estaría, por tanto, sujeto al mismo:
- En la medida en que el mencionado servicio de mediación se refiriese a una parte del trayecto del transporte que transcurriese por otro Estado miembro de la Comunidad Europea y la compañía de transportes destinataria del servicio de mediación hubiese comunicado a la agencia consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española.
- En la medida en que tal servicio de mediación se refiriese a una parte del trayecto del transporte que transcurriese por el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español y la compañía de transportes destinataria del servicio de mediación no hubiese comunicado a la agencia consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad Europea distinto de España.
3. - El apartado quince del artículo 22 de la Ley del Impuesto establece que están exentas:
"Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones que estén exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en este artículo".
En consecuencia, y en virtud de lo dispuesto en el apartado quince del artículo 22 de la Ley 37/1992, los servicios de mediación prestados por las agencias de viajes que estuviesen sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español en aplicación de los criterios contenidos en el número 2 anterior, estarían exentos de dicho Impuesto cuando los servicios de transporte de viajeros y de sus equipajes a que tales servicios de mediación se refieren estuviesen a su vez exentos del Impuesto, en aplicación de lo previsto en el apartado trece del mismo artículo, por estar situado el aeropuerto de procedencia o de destino del transporte fuera del ámbito espacial de aplicación del referido Impuesto. La exención será aplicable, en las operaciones consultadas, tanto a los servicios de mediación que prestaran las agencias de viajes a la compañía aérea como a los prestados, en su caso, a los clientes -viajeros- en la compra de los billetes de los referidos transportes aéreos internacionales.
4. - Constituye doctrina de esta Dirección General (contestación de 20-01-2004, Nº 0045-04) considerar que los servicios de emisión y gestión en la expedición de billetes, en tanto que no constituyen un fin en sí mismo para los destinatarios, resultan meramente accesorios del servicio principal, es decir, del servicio de transporte, por lo que su importe formará parte de la base imponible del Impuesto siendo sus reglas de localización, determinación de la base imponible, tipo y exenciones las que resulten aplicables al servicio principal de transporte.
Al formar parte de la base imponible de una operación exenta- el transporte aéreo internacional consultado- los gastos de emisión, gastos accesorios de la operación principal, resultarán también exentos como las comisiones relativas a estos mismos transportes.
5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 22, trece y quince