La DGT confirma que el límite de 500.000 euros del artículo 36.3 LIS aplica por contribuyente y período impositivo, no por espectáculo. En consecuencia, cuando un mismo financiador participa en múltiples eventos en vivo bajo contrato de financiación previsto en el artículo 39.7 LIS, genera derecho a deducción por cada evento (20% de costes directos artísticos, técnicos y promocionales), pero el importe total de deducciones no puede exceder los 500.000 euros anuales, debiendo además cumplirse los requisitos del artículo 39.4 LIS respecto a reinversión de beneficios.
Hechos
La entidad consultante es la entidad dominante de un grupo empresarial y fiscal cuya actividad principal la constituye la fabricación y comercialización de cerveza. Bajo el desarrollo de su actividad, tradicionalmente el Grupo viene formalizando contratos de patrocinio con diversos espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales y, en particular, con festivales de música. A través de dichos contratos, el grupo adquiere la condición de patrocinador oficial del correspondiente festival de música, a cambio de una contraprestación valorada a mercado.
Actualmente, el Grupo se está planteando la posibilidad de suscribir contratos de financiación en el sentido del artículo 39.7 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en lo sucesivo, LIS) con los productores de los correspondientes espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales bajo las siguientes consideraciones:
- El productor del espectáculo en vivo de artes escénicas y musicales generaría el derecho a la deducción prevista en el artículo 36.3 de la LIS y cumpliría todos los requisitos exigidos por dicho artículo.
- El contrato de financiación cumpliría todos los requisitos formales y materiales exigidos por el artículo 39.7 de la LIS.
- El contrato de financiación se formalizaría de forma completamente independiente y ajena al eventual contrato de patrocinio. De esta forma, a través del contrato de financiación no se adquirirían derechos de propiedad intelectual ni de cualquier otra índole.
Cuestión planteada
Si, bajo un contrato de financiación de los previstos en el artículo 39.7 de la LIS, el límite de 500.000 euros por contribuyente establecido en el artículo 36.3 de la LIS no aplica, en ningún caso, para el financiador que participa de más de un espectáculo en vivo y, por tanto, en el supuesto en que existiesen varios productores o promotores de espectáculos en vivo, que son financiados por el mismo contribuyente, existiría una deducción por cada evento individualmente considerado para el financiador, no sujeto de esta manera al límite global de 500.000 euros, siempre que se respete lo previsto en el artículo 39.4 de la LIS.
Contestación
A los efectos de la presente contestación se partirá de la hipótesis de que se cumplen los requisitos para aplicar la deducción prevista en el apartado 3 del artículo 36 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), tal y como se manifiesta en el escrito de consulta. Asimismo, se parte de la hipótesis de que se cumplen los requisitos para la aplicación del apartado 7 del artículo 39 de la LIS. No obstante, se trataría de circunstancias de hecho que deberían ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
El apartado 3 del artículo 36 de la LIS, dispone que:
“3. Los gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales tendrán una deducción del 20 por ciento.
La base de la deducción estará constituida por los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional incurridos en las referidas actividades.
La deducción generada en cada período impositivo no podrá superar el importe de 500.000 euros por contribuyente.
Para la aplicación de esta deducción, será necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Que el contribuyente haya obtenido un certificado al efecto, en los términos que se establezcan por Orden Ministerial, por el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música.
b) Que, de los beneficios obtenidos en el desarrollo de estas actividades en el ejercicio en el que se genere el derecho a la deducción, el contribuyente destine al menos el 50 por ciento a la realización de actividades que dan derecho a la aplicación de la deducción prevista en este apartado. El plazo para el cumplimiento de esta obligación será el comprendido entre el inicio del ejercicio en que se hayan obtenido los referidos beneficios y los 4 años siguientes al cierre de dicho ejercicio.
La base de esta deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para financiar los gastos que generen el derecho a la misma. El importe de la deducción, junto con las subvenciones percibidas por el contribuyente, no podrá superar el 80 por ciento de dichos gastos.”
Por su parte, el apartado 7 del artículo 39 de la LIS, en su redacción dada por el apartado Uno de la Disposición final quinta de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias, establece que:
“El contribuyente que participe en la financiación de producciones españolas de largometrajes, cortometrajes cinematográficos, series audiovisuales de ficción, animación o documental, o en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales realizadas por otros contribuyentes, podrá aplicar las deducciones previstas en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley, en las condiciones y términos en ellos señalados, determinándose su importe en las mismas condiciones que se hubieran aplicado al productor, siempre que hayan sido generadas por este último, cuando aporte cantidades destinadas a financiar la totalidad o parte de los costes de la producción, así como los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite del 30 % de los costes de producción, sin adquirir derechos de propiedad intelectual o de otra índole respecto de los resultados de las producciones o espectáculos, cuya propiedad deberá ser en todo caso del productor.
Las cantidades para financiar costes de producción podrán aportarse en cualquier fase de la producción, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados costes de producción, y hasta la obtención de los certificados a que se refiere la letra a’) del apartado 1 o a la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de esta ley, según proceda. Las cantidades para financiar gastos para obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor a que se refiere el apartado anterior podrán aportarse con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los citados gastos, pero nunca después del período impositivo en que el productor incurra en los mismos.
El importe máximo de la deducción generada por el productor que el contribuyente que participe en la financiación podrá aplicar será el resultado de multiplicar por 1,20 el importe de las cantidades que este último haya aportado para financiar los citados costes de producción o los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor a que se refieren los párrafos anteriores. El exceso de deducción podrá ser aplicado por el productor que haya generado el derecho a la misma.
El productor y los contribuyentes que participen en la financiación de la producción deberán suscribir uno o más contratos de financiación, que podrán firmarse asimismo en cualquier fase de la producción, que contengan, entre otros, los siguientes extremos:
a) Identidad de los contribuyentes que participan en la producción y en la financiación.
b) Descripción de la producción.
c) Presupuesto de la producción con descripción detallada de los gastos y, en particular, de los que se vayan a realizar en territorio español. También se incluirán el presupuesto de los gastos para obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor con descripción detallada de los que se vayan a realizar en territorio español.
d) Forma de financiación de la producción y de los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor, especificando separadamente las cantidades que aporte el productor, las que aporte el contribuyente que participe en su financiación y las que correspondan a subvenciones y otras medidas de apoyo.
Para la aplicación de la deducción será necesario que el contribuyente que participe en la financiación presente el contrato de financiación y certificación del cumplimiento de los requisitos señalados en las letras a’) y b’) del apartado 1 o del requisito establecido en la letra a) del apartado 3 del artículo 36 de esta ley, según corresponda, en una comunicación a la Administración tributaria, suscrita tanto por el productor como por el contribuyente que participa en la financiación de la producción, con anterioridad a la finalización del período impositivo en que este último tenga derecho a aplicar la deducción.
Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación cuando el contribuyente que participa en la financiación esté vinculado, en el sentido del artículo 18 de esta ley, con el contribuyente que genere el derecho a la deducción prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley.
La aplicación de la deducción por el contribuyente que participa en la financiación será incompatible, total o parcialmente, con la deducción a la que tendría derecho el productor por aplicación de lo dispuesto en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley.
El importe de la deducción que aplique el contribuyente que participa en la financiación deberá tenerse en cuenta a los efectos de la aplicación del límite conjunto del 25 por ciento establecido en el apartado 1 del artículo 39 de esta ley. No obstante, dicho límite se elevará al 50 por ciento cuando el importe de la deducción prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley, que corresponda al contribuyente que participa en la financiación, sea igual o superior al 25 por ciento de su cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.”
El artículo 36.3 de la LIS establece un límite a la deducción que se puede generar cada período impositivo. Dicho límite asciende a 500.000 euros y deberá ser respetado por la entidad que genera el derecho a aplicar la deducción, esto es, el contribuyente que desarrolle las actividades de producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, siempre que cumpla los requisitos establecidos en dicho precepto.
Respecto al contribuyente que participa en la financiación, en la medida que cumpla las condiciones y términos señalados en el artículo 39.7 de la LIS, podrá aplicar la deducción generada por la entidad promotora, con el límite resultante de multiplicar por 1,20 el importe de las cantidades aportadas para financiar el espectáculo, siempre que se corresponda con el importe de la deducción prevista en el artículo 36.3 de la LIS que haya generado la entidad productora del espectáculo en vivo.
En consecuencia, el contribuyente que participa en la financiación en ningún caso podrá aplicar la deducción en un importe superior al que haya sido generado por la entidad productora, sujeta al límite de 500.000 euros, por periodo impositivo y por contribuyente.
En el supuesto de que el contribuyente (financiador) participase en la financiación de varios espectáculos en vivo producidos por distintos productores, tendrá derecho a aplicar la deducción que le corresponda en los términos previstos en el artículo 39.7 de la LIS, atendiendo a las cantidades aportadas en los distintos espectáculos en vivo financiados, tomando en consideración que, en ningún caso, el importe de deducción que tendrá derecho a aplicar podrá superar el límite de 500.000 euros por productor y período.
En todo caso, debe recordarse que el artículo 39.7 de la LIS exige que no exista vinculación entre el contribuyente que participa en la financiación y el contribuyente que genera la deducción del artículo 36.3 de la LIS, en los términos previstos en el artículo 18 de la LIS.
Por último, en relación con la compatibilidad entre la deducción del 36.3 y su aplicación por el contribuyente que participa en la financiación en virtud del artículo 39.7 de la LIS, éste último prevé que:
“La aplicación de la deducción por el contribuyente que participa en la financiación será incompatible, total o parcialmente, con la deducción a la que tendría derecho el productor por aplicación de lo dispuesto en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de esta ley”.
Asimismo, el apartado 4 del artículo 39 de la LIS, señala que:
“4. Una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de más de una deducción en la misma entidad salvo disposición expresa, ni podrá dar lugar a la aplicación de una deducción en más de una entidad.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 36-3, 39-7