La disolución de comunidad hereditaria con adjudicación de la vivienda habitual a uno de los tres herederos tributará en ITPAJD únicamente por actos jurídicos documentados: (i) por los excesos de adjudicación conforme al art. 7.2.B) TRLITPAJD (vivienda indivisible adjudicada a un heredero con compensación dineraria a los otros), sujetos al tipo autonómico o 0,5% si no existe aprobado; (ii) la pérdida prematura de la reducción del ISD no afecta al gravamen en ITPAJD de los herederos no adquirentes, siendo responsabilidad del adquirente el mantenimiento de la vivienda durante diez años para conservar la reducción, sin efectos tributarios diretos sobre los demás herederos en esta modalidad impositiva.
Hechos
La consultante y dos hermanos suyos, al fallecimiento de su madre, se adjudicaron, entre otros bienes de la herencia, la vivienda habitual de la causante, en cuotas del 26 por 100, 26 por 100 y 48 por 100, por la cual practicaron la reducción correspondiente en la autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con el compromiso de mantenimiento de la vivienda adquirida. Actualmente, se pretende disolver la comunidad hereditaria sobre la referida vivienda, mediante su adjudicación al comunero que posee la mayor cuota de participación, que compensará en efectivo a los otros dos comuneros
Cuestión planteada
Primera: Si la disolución de la comunidad hereditaria en los términos expuestos debe tributar sólo por la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Segunda: Si la adjudicación de la vivienda habitual a uno de los tres hermanos antes de completar el plazo de mantenimiento de diez años, exigido por la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para disfrutar de la reducción aplicada supone para los otros dos hermanos la pérdida del derecho a la reducción aunque el adquirente sea uno de los herederos.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
Primera: Tributación de la disolución de la comunidad hereditaria sobre la vivienda habitual del causante en el ITPAJD.
El artículo 7.2.B) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en adelante, TRLITPAJD– determina que “Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto: … B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento”. A este respecto, el artículo 1.062 del Código Civil, al que se refiere el precepto transcrito, señala en su párrafo primero que “Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero”.
Asimismo, el artículo 31.2 del TRLITPAJD dispone que “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma”, y que “Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos”.
Por otra parte, el artículo 61 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995) establece lo siguiente sobre la disolución de comunidades de bienes:
“1. La disolución de comunidades que resulten gravadas en su constitución, se considerará a los efectos del impuesto como disolución de sociedades, girándose la liquidación por el importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada comunero.
2. La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados.”
De acuerdo a los preceptos transcritos, en la disolución de la comunidad hereditaria a la que se refiere el escrito de consulta se producirá un exceso de adjudicación, pero no tendrá la consideración de transmisión patrimonial onerosa a efectos del ITPAJD por cumplir lo dispuesto en el artículo 1.062 del Código Civil, ya que el bien común –la vivienda– es un bien indivisible cuyo condominio se pretende disolver adjudicándola a uno de los condueños, que compensará a los otros dos en metálico.
En cuanto a la formalización de la disolución de la comunidad de bienes, al tener por objeto un bien inmueble, deberá realizarse en escritura pública, cuya primera copia estará sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, por cumplirse los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITPAJD.
Segunda: Permanencia del derecho a la reducción por adquisición de la vivienda habitual del causante en caso de disolución de la comunidad hereditaria con adjudicación de la vivienda a uno de los herederos.
El epígrafe 1.4.c) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, dictada por esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (B.O.E. del 10 de abril), señala que "la Ley únicamente habla de que la adquisición se mantenga durante los diez años siguientes al fallecimiento, pero no exige el destino de la misma como vivienda habitual del causahabiente".
En el caso planteado en el escrito de consulta y como consecuencia de la disolución de la comunidad hereditaria sobre la vivienda habitual adquirida “mortis causa”, uno de los causahabientes quedaría como único propietario de la misma, por lo que el inmueble permanecería dentro del grupo de los herederos del causante con derecho a dicha reducción conforme a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre de 1987), y, en particular, de acuerdo con el principio de igualdad en la partición que establece el artículo 27 de dicha Ley.
En consecuencia, en dicho supuesto no se incumpliría el requisito de permanencia previsto en la mencionada Ley 29/1987 y los tres herederos mantendrían su derecho a la reducción practicada en su día.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-2-c). RITPAJD RD 828/1995 art. 61. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7-2B) y 31-2.