La operación de fusión por absorción puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y, de forma determinante, que se realice por motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización). La DGT descarta la aplicación del régimen especial cuando la operación tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, sin perjuicio de analizar caso por caso si concurren tales motivos económicos válidos exigidos por el artículo 96.2 del TRLIS.
Hechos
Las sociedades consultantes (A y B) están indirectamente participadas por un grupo familiar a través de la sociedad X, la cual ostenta el 100% de A y el 99,67% de B.
La sociedad A tiene por objeto la instalación de carpintería, cerrajería, montajes metálicos, instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire y electricidad. La sociedad B tiene por objeto el comercio al por mayor de muebles.
Dado que las sociedades A y B desarrollan actividades complementarias y que ambas están participadas por un grupo familiar, se está planteando llevar a cabo una operación de reestructuración mediante la cual A absorbería a B, con la finalidad de racionalizar la estructura societaria; evitar la duplicidad de costes (contables y registrales); simplificar la gestión; maximizar la eficiencia; centralizar la toma de decisiones; reforzar la estructura patrimonial e incrementar la capacidad de financiación.
Cuestión planteada
Se plantea si cabe a la operación de fusión planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión por absorción cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
No obstante, la aplicación del régimen fiscal especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión descrita se realizaría con la finalidad de racionalizar la estructura societaria; evitar duplicidad de costes (contables y registrales); simplificar la gestión; maximizar la eficiencia; centralizar la toma de decisiones; reforzar la estructura patrimonial e incrementar la capacidad de financiación. Dichos motivos pueden considerarse como económicamente válidos, a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el apartado 2 del artículo 96 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/ R. D Leg 4/2004: art. 83.1a) y 96.2