Los rendimientos del plan de incentivos constituyen rendimientos íntegros del trabajo sujetos a la reducción del 40 % del artículo 18.2 LIRPF cuando concurren dos requisitos: período de generación superior a dos años (acreditado entre febrero 2006 y febrero 2011) y ausencia de periodicidad o recurrencia. La DGT descarta su calificación como rendimientos notoriamente irregulares, pero condiciona la aplicación de la reducción a que el plan no se estructure como retribución periódica o recurrente, evaluable tanto ex ante como ex post según la naturaleza y periodicidad efectiva de las asignaciones y cobros.
Hechos
La sociedad en la que trabaja el consultante aprobó en febrero de 2006 un plan de incentivos para directivos de la compañía consistente en el abono de una gratificación económica equivalente a una cuota de participación en los resultados de la empresa. A tal efecto, en el año 2006 se le hizo entrega de unas acciones teóricas o unidades. Dichas unidades se transformarían en tesorería al cumplirse determinados requisitos exigidos en el plan.
En diciembre de 2008, el directivo consultante solicitó el cobro del 50 por ciento de las unidades que le fueron asignadas. Según un calendario fijado en el propio plan de incentivos, la/as próxima/as solicitud/es de cobro podrá/án efectuarse entre enero de 2010 y febrero de 2011.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18 de la LIRPF a los rendimientos derivados del plan.
Contestación
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
De conformidad con dicho precepto, los rendimientos derivados del plan de incentivos objeto de análisis tendrán para el consultante la consideración fiscal de rendimientos íntegros del trabajo.
Por otra parte, conforme al apartado 2 artículo 18 de la LIRPF resultará de aplicación una reducción del 40 por ciento sobre los rendimientos íntegros del trabajo “que tengan un periodo de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
Para el supuesto consultado, descartada su calificación reglamentaria como rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (artículo 10 del Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto ), sí se aprecia la existencia de un periodo de generación de los rendimientos que oscila entre los dos años y nueve meses (1 de febrero de 2006 a 1 de diciembre de 2008, fecha de cobro del 50 por ciento de las primeras unidades) y los cinco años (1 de febrero de 2006 a 1 de febrero de 2011, fecha límite para el cobro de las restantes unidades), en función del momento en que el empleado solicite el cobro de las restantes unidades asignadas al comienzo del plan.
No obstante, el mencionado precepto exige también que los rendimientos no se obtengan de forma periódica o recurrente. Este Centro Directivo ha reiterado en numerosas ocasiones que, conforme a la normativa del Impuesto señalada, los rendimientos que inicialmente pudieran tener el carácter de rendimiento con un período de generación superior a dos años perderán la reducción del 40 por ciento si se trata de retribuciones que se devengan con una determinada periodicidad, o que tienden a repetirse en el tiempo, aunque no coincida el espacio de tiempo entre una y otra retribución. Esta valoración de la periodicidad o recurrencia del rendimiento obtenido podrá efectuarse tanto a priori, si las retribuciones ya están así inicialmente fijadas, como a posteriori, si una vez percibidas las retribuciones, los hechos demuestran que éstas se repitieron en el tiempo, sin más límite temporal que la existencia de un plazo suficientemente dilatado, de tal manera que no quepa apreciar que para el trabajador se convierte en una fórmula retributiva normal. Por último, la valoración no deberá verse afectada por la forma o denominación bajo la cual se satisface la retribución, ya se trate de bonos de antigüedad, entrega de acciones, primas por el cumplimiento de objetivos, etc., sino que deberá atenderse a la concurrencia de las circunstancias que permiten apreciar que el trabajador obtiene, con independencia de la forma, estas retribuciones de forma regular o periódica.
Lo anterior es aplicable en el supuesto que ahora se plantea pues el trabajador, conforme al calendario fijado en el plan aprobado por la compañía, podrá hacer líquidas sus unidades cobrando un importe determinado en función del crecimiento experimentado por los ingresos o beneficios de la entidad (la menor de estas dos magnitudes) desde 1 de enero de 2006 hasta la fecha de cobro.
En consecuencia, la valoración de dicha periodicidad o recurrencia lleva a que en el caso consultado, en el que el trabajador percibe sucesivos rendimientos como resultado de sus solicitudes de cobro, no se aprecia el elemento de excepcionalidad y ocasionalidad necesarios, por lo que no resultará de aplicación la citada reducción del 40 por ciento a los rendimientos del trabajo percibidos del citado plan.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Artículos 17-1, 18-2; RIRPF RD 439/2007, Artículo 10.