En renuncia pura, simple y gratuita de legado anterior a prescripción, la tributación recae exclusivamente en los herederos que resultan beneficiarios de la renuncia. Estos aplican el coeficiente correspondiente a su parentesco con el causante original y pueden beneficiarse de las reducciones autonómicas y las del artículo 20 LISD (vivienda habitual, parentesco) conforme a la normativa de la CA de residencia del causante. La DGT descarta gravar al renunciante y confirma que las reducciones por parentesco y adquisición de vivienda habitual son aplicables al heredero beneficiario de la renuncia, sin perjuicio del régimen autonómico en base imponible.
Hechos
Renuncia pura y simple de legado a favor del cónyuge del causante.
Cuestión planteada
Tributación de la renuncia en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Aplicabilidad de la reducción en la base imponible aprobada por la normativa de la Comunidad Autónoma de Aragón -lugar de residencia del causante- y de las reducciones por parentesco y por adquisición de la vivienda habitual establecidas en el artículo 20 de la citada Ley 29/1987.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
Por lo que se refiere a las cuestiones a) y b), referidas a la tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en supuestos de renuncia pura y simple del legado, el artículo 28 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, reguladora del impuesto, ha sido desarrollado por el artículo 58 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Este último determina lo siguiente:
“1. En la repudiación o renuncia pura, simple y gratuita de la herencia o legado, los beneficiarios de la misma tributarán por la adquisición de la parte repudiada o renunciada aplicando siempre el coeficiente que corresponda a la cuantía de su patrimonio preexistente. En cuanto al parentesco con el causante, se tendrá en cuenta el del renunciante o el del que repudia cuando tenga señalado un coeficiente superior al que correspondería al beneficiario.
Si el beneficiario de la renuncia recibiese directamente otros bienes del causante, sólo se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior cuando la suma de las liquidaciones practicadas por la adquisición separada de ambos grupos de bienes fuese superior a la girada sobre el valor de todos, con aplicación a la cuota íntegra obtenida del coeficiente que corresponda al parentesco del beneficiario con el causante.
2. En los demás casos de renuncia en favor de persona determinada, se exigirá el impuesto al renunciante, sin perjuicio de lo que deba liquidarse, además, por la cesión o donación de la parte renunciada.
3. La repudiación o renuncia hecha después de prescrito el impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación.
4. Para que la renuncia del cónyuge sobreviviente a los efectos y consecuencias de la sociedad de gananciales produzca el efecto de que los bienes renunciados pasen a formar parte, a los efectos de la liquidación del impuesto, del caudal relicto del fallecido será necesario que la renuncia, además de reunir los requisitos del apartado 1, se haya realizado por escritura pública con anterioridad al fallecimiento del causante. No concurriendo estas condiciones se girará liquidación por el concepto de donación del renunciante a favor de los que resulten beneficiados por la renuncia.”
De acuerdo con el precepto transcrito, en la renuncia pura, simple y gratuita de un legado –efectuada antes de que haya prescrito el impuesto correspondiente al legado–, el impuesto sólo se exige a los beneficiarios de dicha renuncia, que, si reciben directamente otros bienes del causante, como es el caso planteado en el escrito de consulta, deberán tributar por el modo del que resulte mayor cuota tributaria de los dos siguientes:
La suma de las dos liquidaciones que se indican a continuación: Además de la que resulte de la adquisición directa de otros bienes del causante, la que proceda por la adquisición de la parte renunciada aplicando el coeficiente que corresponda a la cuantía de su patrimonio preexistente y teniendo en cuenta el parentesco con el causante que tenga señalado un coeficiente superior de los dos siguientes: el del renunciante o su propio parentesco.
La que resulte de la adquisición conjunta de ambos grupos de bienes, girada sobre el valor de todos, con aplicación a la cuota íntegra obtenida del coeficiente que corresponda al parentesco del beneficiario con el causante.
En relación a la alternativa a) ha de precisarse que, en contra de lo que supone el escrito de consulta por aplicación de lo sostenido por el Tribunal Supremo en su Sentencia de 18 de marzo de 2003, este Centro Directivo no comparte el criterio del Tribunal en este punto. Tal y como se decía en contestación a consulta de 10 de mayo de 2001, "… puesto que el Derecho Civil al utilizar la noción de parentesco se refiere tan solo a los consanguíneos, de modo que cuando excepcionalmente quiere referirse a los parientes por afinidad lo señala expresamente -artículo 682 (del Código Civil)-, debe entenderse que tal criterio debe extender sus efectos al Derecho Tributario, de modo que toda referencia fiscal al parentesco debe entenderse realizada implícitamente al que se deriva de la consanguinidad. La aplicación de este criterio procedente del Derecho civil al ámbito tributario conduce a considerar que la adquisición mortis causa de determinados bienes y derechos procedentes de un pariente colateral en tercer grado por afinidad debe quedar recogido en el grupo IV previsto en el artículo 20.2.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre."
De acuerdo con lo anterior, en el supuesto previsto en el escrito de consulta, de adquisición por colateral de segundo grado por afinidad, se aplicará el coeficiente multiplicador que resulte conforme a los términos previstos por el artículo 22 de la Ley del impuesto y que, en su tramo inferior, de 0 a 402.678,11 euros es, para el Grupo IV, del 2 y no del 1,5882, aplicable al Grupo III.
Por lo que respecta a la cuestión c), esta Dirección General no puede pronunciarse sobre la aplicabilidad de una reducción establecida por norma autonómica, en el presente caso de la Comunidad Autónoma de Aragón, dado que la competencia interpretativa al respecto corresponde a dicha Administración Territorial, de conformidad con lo previsto en el artículo 47.2.a) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía.
En lo que se refiere a la aplicación “a la totalidad de los bienes adquiridos por la herencia” de las reducciones por parentesco –planteado dentro de la cuestión d)-, cabe advertir que estas se aplican, como su propio nombre indica, en función de la vinculación del causahabiente con el causante y no de los bienes que integran la porción hereditaria, por lo que serán de aplicación de acuerdo con el Grupo que proceda conforme al artículo 20.2 de la Ley 29/1987. Por último, dado que el artículo 131.3 del Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, sustituye la regulación del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre sin referirse a la reducción por adquisición “mortis causa” de vivienda habitual, esta habrá de aplicarse en los términos de la legislación estatal, por lo que, para el mantenimiento de la reducción practicada, habrá de cumplirse el plazo de permanencia de diez años desde el fallecimiento del causante, tenga o no la vivienda el carácter de habitual durante dicho periodo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20