La operación de cesión global de activo y pasivo regulada en el art. 81 LME no encaja en ninguno de los supuestos del art. 83 TRLIS (fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores o cambio de domicilio). El régimen especial del capítulo VIII resulta de inaplicable porque la operación carece de la transmisión en bloque del patrimonio "mediante la atribución a los socios de valores representativos del capital social" de la adquirente, requisito esencial en todas las modalidades reguladas; la cesión global opera por sucesión universal pero la contraprestación explícitamente excluye valores (art. 81.1 LME), lo que descarta su calificación como fusión según el art. 83.1 TRLIS y deja la operación fuera del régimen fiscal especial.
Hechos
La entidad P, es una compañía mercantil, participada íntegramente por la entidad consultante ( una "confederación sindical"), que actualmente desarrolla la actividad de tenencia y arrendamiento de bienes inmuebles, tanto al Sindicato y entidades del grupo como a terceros. También desarrolla la actividad de tenencia de participaciones en otras sociedades del grupo.
Por diferentes motivos de reorganización empresarial, interesa la extinción de dicha sociedad y el traspaso de todos sus activos y pasivos al accionista único, la entidad consultante. Debido a que el accionista único (la entidad consultante), no tiene el carácter de sociedad mercantil no es posible realizar una operación de fusión por absorción impropia o una operación de escisión impropia, siendo posible únicamente, de acuerdo con el criterio manifestado por el Registro Mercantil, la cesión global de activo y pasivo de la entidad P, a favor de su accionista único. Operación regulada en los artículos 81 a 91 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles.
Los efectos jurídicos y patrimoniales, (es decir la disolución de la entidad P y el traspaso de todos sus activos y pasivos, por sucesión universal a su accionista único, la entidad consultante), de la cesión global de activo y pasivo son "equivalentes" a los que se producirían en una operación de fusión por absorción impropia o en una escisión impropia.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Concentración y simplificación de la gestión de las actividades en una única entidad.
-Centralización y ahorro de costes de estructura y de gestión.
-Eliminación de las operaciones y partidas recíprocas entre ambas entidades al integrarse en la entidad consultante todos los activos y pasivos de la entidad P, obteniendo así un balance y una cuenta de resultados unificada.
-Unificación en una única entidad del patrimonio inmobiliario y de la cartera de participaciones en empresas del grupo ya que a los inmuebles y participaciones que ya ostenta la entidad consultante, se añadirían los activos de los que la entidad P es propietaria.
-Simplificación de las tareas administrativas y de cumplimiento de las obligaciones contables y fiscales al eliminarse la preparación y presentación de las liquidaciones de impuestos y cuentas anuales de la entidad P.
-Aumento de los fondos propios de la entidad absorbente, lo que comportaría una mejora de su capacidad de financiación, teniendo en cuenta la actual dificultad de acceso al crédito.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a.Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 % del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
b. Dos o más entidades transmiten en bloque a otra nueva, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, la totalidad de sus patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la nueva entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 % del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
c. Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el supuesto concreto planteado, se pretende llevar a cabo una cesión global del activo y pasivo de la sociedad P en favor de la sociedad consultante, socio único de la primera.
La operación de cesión global de activo y pasivo, a efectos mercantiles, se encuentra regulada en el artículo 81 de la Ley 3/2009, de 3 de abril (B.O.E. de 4 de abril), sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles. Dicho artículo dispone lo siguiente:
“Artículo 81. Cesión global de activo y pasivo.
1. Una sociedad inscrita podrá transmitir en bloque todo su patrimonio por sucesión universal, a uno o varios socios o terceros, a cambio de una contraprestación que no podrá consistir en acciones, participaciones o cuotas de socio del cesionario.
2. La sociedad cedente quedará extinguida si la contraprestación fuese recibida total y directamente por los socios. En todo caso, la contraprestación que reciba cada socio deberá respetar las normas aplicables a la cuota de liquidación”.
Aún cuando la Ley 3/2009 integre las operaciones de cesión global de activos y pasivos entre las modificaciones estructurales de empresas, ello no supone que dichas operaciones puedan acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS).
En este sentido, las operaciones reguladas en el artículo 81.1 de la Ley 3/2009, en las que la entidad cedente transmite todo su patrimonio por sucesión universal a cambio de una contraprestación, no se corresponde con ninguna de las operaciones establecidas en el artículo 83 del TRLIS, por lo que las mismas no pueden acogerse al régimen fiscal especial.
Por otra parte, la cesión global del activo y pasivo que aparece contemplada en el apartado 2 del artículo 81 de la Ley 3/2009 transcrito anteriormente, lleva aparejada la extinción de la sociedad cedente y aparece expresamente vinculada a la necesidad de liquidación de la sociedad extinguida, como resulta de su último inciso. En consecuencia, la cesión global del activo y pasivo señalada en el escrito de consulta, conlleva la liquidación de la entidad cedente, circunstancia que se desprende de la normativa mercantil, lo que supone la improcedencia de la aplicación del régimen fiscal especial, al no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 83.1 del TRLIS, debiendo tributar, en consecuencia, con arreglo al régimen general, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 15 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, arts: 83 y 96