El consultante, como empresario desarrollando actividad empresarial, ostenta la condición de sujeto pasivo del IVA respecto de sus entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a título oneroso. Conforme al artículo 84 LIVA, será obligado tributario respecto de las operaciones sujetas que realice, sin perjuicio de la inversión del sujeto pasivo cuando resulte aplicable (particularmente en operaciones de construcción, art. 84.1.2.f). La obligación de rectificación de facturas y devolución de cuotas percibidas dependerá de si las operaciones resultan efectivamente sujetas al gravamen o si concurren supuestos de inversión del sujeto pasivo que trasladen la obligación al adquirente.
Hechos
El consultante es una sociedad que desarrolla una actividad empresarial y que procedió a la emisión de diversas facturas a uno de sus clientes sin aplicación del mecanismo de inversión del sujeto pasivo cuando, supuestamente, estaba obligado a ello en virtud de lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992. El cliente en cuestión le ha solicitado la rectificación de las mismas y la devolución de las correspondientes cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Cuestión planteada
Si se encuentra obligado a la rectificación de dichas facturas y a la devolución de las cuotas del Impuesto que percibió del citado cliente.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
El artículo 5, apartado uno, letra a), de la misma Ley, señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, definidas éstas en el apartado dos de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Del escrito de consulta se desprende que la sociedad consultante tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto ya que desarrolla una actividad empresarial.
Con respecto al sujeto pasivo se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84 de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…).”.
El consultante manifiesta en su escrito de consulta que a las operaciones realizadas con el cliente en cuestión les resulta de aplicación este supuesto de inversión del sujeto pasivo. En cualquier caso, con fecha 27 de diciembre de 2012, tuvo lugar contestación vinculante a consulta con número de referencia V2583-12, planteada en relación con el tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido derivado de la aplicación de la letra f) del artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, en la que se desarrollan las condiciones y los criterios interpretativos que dan lugar a la aplicación del referido mecanismo de inversión del sujeto pasivo, por lo que se remite a la misma.
2.- Por otra parte, en caso de resultar de aplicación la inversión del sujeto pasivo tal y como manifiesta el consultante, el mismo deberá proceder a la rectificación de las cuotas repercutidas, siendo de aplicación lo dispuesto por el artículo 89 de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
(…)
Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.
Cinco. (…)
Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
(…).”.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 84-Uno-2º-f), 89-