Superficie construida en el régimen IS de viviendas en alquiler: comprende la totalidad de metros cuadrados edificados del inmueble, incluyendo espacios cerrados y accesorios (garajes, trasteros, lavaderos), pero excluyendo terrazas y elementos no edificados. La DGT remite a la noción registral estándar —superficie construida con partes comunes— sin distinción entre elementos habitables y no habitables, aplicable supletoriamente conforme a LGT 7.2. El límite de 135 m² requiere cómputo íntegro de todo lo edificado adscrito a la vivienda.
Hechos
La entidad consultante tiene como objeto objeto social primordial el arrendamiento de viviendas, disponiendo de un parque inmobiliario constituido por viviendas de diferentes superficies y configuración.
El artículo 53.2 del TRLIS contempla una serie de requisitos que han de cumplirse para la aplicación del régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, entre los que se encuentra el establecido en el apartado b), que señala que la superficie construida de cada vivienda no exceda de 135 metros cuadrados.
Cuestión planteada
A efectos de lo dispuesto en la disposición analizada:
1. Qué debe entenderse por superficie construida.
2. Si se computa como tal sólo los espacios cerrados de la vivienda excluyéndose las terrazas.
3. Si deben incluirse en este concepto las estancias y elementos accesorios del inmueble, no propiamente "habitables", tales como garajes, trasteros, lavaderos, etc.
Contestación
El artículo 53.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“2. La aplicación del régimen fiscal especial regulado en este capítulo requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:
(…)
b) Que la superficie construida de cada vivienda no exceda de 135 metros cuadrados.
(…)”
El TRLIS no especifica qué se entiende por superficie construida, pudiendo resultar de aplicación, en consecuencia, el artículo 7.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que establece que “tendrán carácter supletorio las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del derecho común”.
A estos efectos, en relación, fundamentalmente, con la inscripción de la propiedad de los inmuebles, el artículo 5 de la Ley 49/1960, de 21 de julio, de Propiedad Horizontal habla de “extensión”, y el artículo 9 de la Ley Hipotecaria y el artículo 51 del Reglamento Hipotecario de “medida superficial”, expresión esta última usualmente entendida como superficie construida, según manifiesta la Resolución de 30 de diciembre de 2005, de la Dirección General de los Registros y del Notariado. Por su parte, la Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados derechos para ciertas finalidades financieras, incluye en su artículo 4 diversas definiciones de lo que ha de entenderse por superficie, entre las que distingue “superficie construida con partes comunes”, “superficie construida sin partes comunes” y “superficie útil”. Por otro lado, el artículo 45 del Real Decreto 1093/1997, de 4 de julio, por el que se aprueban las normas complementarias al Reglamento para la ejecución de la Ley Hipotecaria sobre Inscripción en el Registro de la Propiedad de Actos de Naturaleza Urbanística, alude al “total de metros cuadrados edificados”, concepto que, según indica la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado antes citada, es entendido, generalmente, como equivalente a superficie construida.
De este modo, la citada Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado, rechaza el argumento planteado por una de las partes en el recurso que analiza, de que la referencia a la superficie construida que se contiene en una determinada escritura no es estrictamente la superficie propia de cada finca, puesto que va incrementada con la que teóricamente corresponde a cada elemento privativo en la superficie de elementos comunes.
Es en el ámbito de las viviendas de protección oficial donde, en el Decreto 2114/1968, de 24 de julio, por el que se aprueba el Reglamento para la aplicación de la Ley sobre Viviendas de Protección Oficial, texto refundido aprobado por Decretos 2131/1963, de 24 de julio, y 3964/1964, de 3 de diciembre, se hace referencia a la superficie construida considerando que incluye la superficie privativa y la parte proporcional de los elementos comunes, pero este concepto deja de tener aplicación práctica al pasar el Real Decreto-ley 31/1978, de 31 de octubre, sobre política de viviendas de protección oficial y el Real Decreto 3148/1978, de 10 de noviembre, por el que se desarrolla éste, a referirse a “superficie útil” para las viviendas de protección oficial. En este mismo sentido, la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado que se está comentando, señala la improcedencia de tomar en consideración aquellas exigencias que vengan impuestas a efectos de cumplir con determinados requisitos de naturaleza administrativa, básicamente de control y de carácter social, como ocurre por ejemplo con la legislación sobre viviendas de protección oficial.
De acuerdo con todo ello, y máxime cuando tras la modificación introducida en el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas del TRLIS a través de la Ley 23/2005, de 18 de noviembre, de reformas en materia tributaria para el impulso a la productividad, han desaparecido las particularidades que se establecían para las viviendas calificadas como de protección oficial o declaradas protegidas, a las que ya no se hace referencia, cabe considerar que la expresión “superficie construida” del artículo 53.2.b) del TRLIS se refiere a la superficie construida sin incluir la parte proporcional de los elementos comunes, y sin considerar que es la superficie útil. En consecuencia, se considera que sí incluye la superficie de terrazas, patios, azoteas u otras dependencias no cerradas que sean de uso exclusivo de la vivienda, pues se consideran asimismo privativos de la vivienda y computables en la superficie construida.
En lo que se refiere a los garajes o trasteros, el artículo 53.1 del TRLIS señala que ”se asimilarán a viviendas el mobiliario, los trasteros, las plazas de garaje con el máximo de dos, y cualesquiera otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador, excluidos los locales de negocio, siempre que unos y otros se arrienden conjuntamente con la vivienda”. Esta asimilación ha de entenderse referida a los efectos de la renta derivada del arrendamiento, que será, en su caso, objeto de bonificación, pero en lo que se refiere a este requisito de superficie máxima de las viviendas al que alude el artículo 53.2.b) del TRLIS, no cabe entender que la superficie de estos elementos esté incluida en el mismo, que apunta exclusivamente a la vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 53