La refacturación de gastos por el Ayuntamiento a la UTE está sujeta al IVA cuando implica ordenación por cuenta propia de medios personales y materiales para desarrollar una actividad empresarial continuada asumiendo riesgo y ventura. Se descarta la exención del artículo 7.8º LIVA (operaciones sin contraprestación o con contraprestación tributaria) si la refacturación constituye una prestación de servicios de agencia o comisión onerosa realizada por el ente público en ejercicio de actividad empresarial; la sujeción dependerá de que el Ayuntamiento no se limite a actuar como comitente/mandante reembolsado por gastos incurridos.
Hechos
El Ayuntamiento consultante tiene suscrito un contrato de concesión de la gestión, explotación y conservación del servicio municipal de abastecimiento de agua potable y depuración con una UTE integrada por dos sociedades mercantiles.
Por otro lado, el mismo Ayuntamiento tiene firmado un convenio con una mancomunidad que tiene formalizada una concesión administrativa a favor de una mercantil para la distribución de agua en alta a las diversas poblaciones que conforman dicha mancomunidad.
El Ayuntamiento consultante repite el importe que soporta de la mancomunidad por el suministro en alta a la UTE que presta el servicio de suministro en baja.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del importe refacturado por el Ayuntamiento a la UTE.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
A estos efectos, el artículo 5, apartado uno, de la citada Ley dispone que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos del mismo artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
2.- El artículo 8, apartado dos, ordinal 6º, de la Ley 37/1992 entiende como entregas de bienes “las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúe en nombre propio efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de compra.”.
Por otra parte, el artículo 11, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que, a efectos del mencionado Impuesto, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al mismo que, de acuerdo con lo dispuesto en la propia Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En su apartado segundo, ordinal 15º, se incluyen como servicios las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno.
3.- El artículo 7.8º de la Ley 37/1992 establece la no sujeción al Impuesto de las siguientes operaciones:
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
(…)
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
(…)”.
4.- Por otra parte, el artículo 7, número 9º, de la Ley 37/1992, declara que no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido “las concesiones y autorizaciones administrativas, con excepción de las siguientes:
a) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público portuario.
b) Las que tengan por objeto la cesión de los inmuebles e instalaciones en aeropuertos.
c) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias.
d) Las autorizaciones para la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario.”.
5.- Para la correcta aplicación de los preceptos citados al caso planteado en la consulta presentada deberá atenderse a los pactos o contratos existentes entre el Ayuntamiento consultante y la entidad que presta materialmente el servicio de gestión y distribución de agua en baja. Estos datos no han sido facilitados por el consultante en su escrito de consulta.
De los pactos o contratos existentes podrán deducirse dos supuestos diferentes:
1.º El Ayuntamiento encomienda a la concesionaria la prestación del servicio a cambio de un determinado importe o canon, sumándose a dicho importe la parte correspondiente a las facturas de distribución de agua en alta que el Ayuntamiento ha de satisfacer a la mancomunidad que se los carga.
En este caso, las cantidades satisfechas por la adquisición de agua en alta constituyen parte de la contraprestación que la concesionaria paga por la concesión administrativa, por lo que, de conformidad con el artículo 7.9º de la Ley 37/1992, por tales cantidades no debe repercutirse el Impuesto al tratarse de parte de la contraprestación de una operación no sujeta al mismo.
2.º El caso que suele ser más habitual es aquel en el que el Ayuntamiento encomienda a la concesionaria la prestación del servicio a cambio un determinado importe o canon y, de manera independiente a dicho contrato de concesión, el mismo Ayuntamiento entrega al concesionario el agua en alta como consecuencia de su labor de intermediación en dicha distribución.
En este supuesto, por las cantidades satisfechas como contraprestación de la concesión administrativa no deberá repercutirse el Impuesto, por ser la concesión una operación no sujeta al Impuesto tal y como preceptúa el artículo 7.9º de la Ley 37/1992.
No obstante, por las cantidades que el Ayuntamiento refactura al concesionario por el suministro de agua en alta sí deberá repercutirse el Impuesto, por constituir dichos importes la contraprestación de una operación sujeta al mismo, al quedar excluidas estas operaciones del supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 11, 7-8º y 9º-