La operación de escisión descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (art. 83 TRLIS) siempre que: (i) se estructure como escisión total conforme al art. 252.a) de la LSA; (ii) los socios de la escindida reciban valores de las adquirentes en proporción idéntica a la que ostentan en la escindida; (iii) la compensación en dinero no supere el 10% del valor nominal de los valores transmitidos; y (iv) concurran las demás condiciones del régimen especial. Al mantenerse proporcionalmente las participaciones, no es requisito que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad de comercio al por menor de vehículos terrestres y posee además, varios inmuebles, algunos de los cuales están afectos a la actividad económica, otros se encuentran arrendados y otros pendientes de arrendamiento.
Se pretende realizar una operación de escisión total segregando el patrimonio de la consultante en dos partes, que se atribuirán a dos entidades de nueva creación, de manera que una perciba todo el patrimonio de la actividad empresarial y otro la totalidad de los inmuebles. La aportación se realizará por los valores contables de los bienes escindidos que serán también utilizados para determinar el tipo de canje. La atribución de participaciones a los socios se realizará de manera proporcional a su participación en la consultante.
Con esta operación se pretende desligar la propiedad de los bienes inmuebles, los cuales se destinarán a la actividad de arrendamiento, de la actividad propia de la entidad que se escinde, con el objeto de no mezclar ambas actividades, y que cada una se desarrolle por entidades distintas.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII. La aplicación del régimen especial requeriría así mismo que se cumplieran las restantes condiciones establecidas.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En este supuesto, se indica en el escrito de consulta que las participaciones que los socios de la escindida van a recibir de las sociedades beneficiarias de la escisión, mantendrán idéntica proporción al porcentaje de participación que poseían en aquélla, por lo que no resulta necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad en sí mismos, para que las operaciones descritas tengan cabida en el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Por último, cabe señalar que el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el caso consultado, con esta operación se pretende desligar la propiedad de los bienes inmuebles, los cuales se destinarán a la actividad de arrendamiento, de la actividad propia de la entidad que se escinde, con el objeto de no mezclar ambas actividades y que cada una se desarrolla por entidades distintas. En la medida en que esta operación redunde en beneficio de las actividades económicas desarrolladas por las entidades beneficiarias, estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2