La exención de IVA en entregas a viajeros se condiciona al cumplimiento cumulativo de requisitos: residencia habitual extracomunitaria del viajero (acreditada por pasaporte o documento equivalente), factura de importe superior a 90,15 euros con IVA separado, salida efectiva de los bienes del territorio comunitario dentro de tres meses (certificada por Aduana mediante diligencia en factura) y naturaleza ocasional de la adquisición sin carácter comercial. El reembolso de la cuota se realiza al viajero por el proveedor en plazo de quince días desde la devolución de la factura diligenciada.
Hechos
La consultante vende relojes a clientes "VIP" no comunitarios que lo llevarán en sus equipajes cuando retornen a sus países de origen. Se está planteando no cobrar el Impuesto y esperar, asumiendo el riesgo, a que los clientes le remitan las facturas debidamente diligenciadas por la Aduana de exportación.
Cuestión planteada
- Exención de la operación.
- Rectificación.
Contestación
1. – El artículo 21.2º.A) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece:
“Estarán también exentas del Impuesto:
A) Las entregas de bienes a viajeros con cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) La exención se hará efectiva mediante el reembolso del Impuesto soportado en las adquisiciones.
El reembolso a que se refiere el párrafo anterior sólo se aplicará respecto de las entregas de bienes documentadas en una factura cuyo importe total, impuestos incluidos, sea superior a 15.000 pesetas (90,15 euros).
b) Que los viajeros tengan su residencia habitual fuera del territorio de la Comunidad.
c) Que los bienes adquiridos salgan efectivamente del territorio de la Comunidad.
d) Que el conjunto de los bienes adquiridos no constituya una expedición comercial.
A los efectos de esta Ley, se considerará que los bienes conducidos por los viajeros no constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse que sean el objeto de una actividad comercial.”
2. – El desarrollo reglamentario se encuentra en el artículo 9.1.2ºB) del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre):
“1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
B) Entregas en régimen de viajeros.
El cumplimiento de los requisitos establecidos por la Ley del Impuesto para la exención de estas entregas se ajustará a las siguientes normas:
a) La exención sólo se aplicará respecto de las entregas de bienes documentadas en una factura cuyo importe total, impuestos incluidos, sea superior a 15.000 pesetas (90,15 euros).
b) La residencia habitual de los viajeros se acreditará mediante el pasaporte, documento de identidad o cualquier otro medio de prueba admitido en derecho.
c) El vendedor deberá expedir la correspondiente factura en la que se consignarán los bienes adquiridos y, separadamente, el Impuesto que corresponda.
d) Los bienes habrán de salir del territorio de la Comunidad en el plazo de los tres meses siguientes a aquél en que se haya efectuado la entrega.
A tal efecto, el viajero presentará los bienes en la Aduana de exportación, que acreditará la salida mediante la correspondiente diligencia en la factura.
e) El viajero remitirá la factura diligenciada por la Aduana al proveedor, quien le devolverá la cuota repercutida en el plazo de los quince días siguientes mediante cheque o transferencia bancaria.
El reembolso del Impuesto podrá efectuarse también a través de entidades colaboradoras, autorizadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que determinará las condiciones a las que se ajustará la operativa de dichas entidades y el importe de sus comisiones.
Los viajeros presentarán las facturas diligenciadas por la Aduana a dichas entidades, que abonarán el importe correspondiente, haciendo constar la conformidad del viajero.
Posteriormente las referidas entidades remitirán las facturas originales a los proveedores, quienes estarán obligados a efectuar el correspondiente reembolso”.
3. – Por lo tanto, el único procedimiento admitido para la exención del Impuesto, legal y reglamentariamente, en el régimen de viajeros (salvo las tiendas libres de impuestos, que no es el caso), es el sistema de reembolso de las cuotas previamente repercutidas en factura.
La consultante deberá liquidar el Impuesto en las entregas que haga a sus clientes VIP.
4. – Si con posterioridad, y siempre que la salida de los relojes del territorio comunitario tuviera lugar en un plazo no superior a los 3 meses de la entrega de los mismos por la consultante, le fuera remitida la factura debidamente diligenciada de salida, la consultante podrá rectificar las cuotas impositivas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
(....)
Cinco. (....)
Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
(....)”.
La consultante observará las demás normas legales y reglamentarias que sean aplicables a la rectificaciones, y adecuará su actuación a lo dispuesto en el Reglamento por el que se aprueban las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre.
5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 21
RIVA RD 1624/1992 art. 9