El régimen de trabajadores fronterizos del apartado 12 del Protocolo del Convenio Hispano-Francés no resulta aplicable a músicos residentes en Francia que desarrollan actividades en una Orquesta Sinfónica española. La tributación se rige por el artículo 17 del Convenio, que permite al Estado donde se ejerce la actividad artística (España) gravar las rentas del músico, descartando así la exención que caracteriza al régimen fronterizo. La calificación como artista del espectáculo desplaza la aplicación de las normas sobre trabajadores por cuenta ajena, condicionando la tributación a que la renta derive del ejercicio personal de la actividad artística en territorio español.
Hechos
Los consultantes, residentes en Francia, son músicos asalariados por cuenta ajena de una Orquesta Sinfónica española financiada en parte con fondos públicos; prestan servicios laborales permanentes para la mencionada Orquesta, asistiendo a los ensayos y participando en los conciertos de la mencionada Orquesta.
Cuestión planteada
Tributación y posibilidad de aplicarse el régimen de trabajadores transfronterizos, previsto en el apartado 12 del Protocolo del Convenio Hispano-Francés.
Contestación
Se ha recibido en este Centro Directivo, consulta tributaria para su contestación, con carácter vinculante, sobre la posibilidad de aplicar el régimen de trabajadores transfronterizos previsto en el Convenio Hispano-Francés para evitar la doble imposición, de 10 de octubre de 1995 (BOE 12-6-97), a músicos residentes en Francia que trabajan en una Orquesta Sinfónica en España.
El apartado 12 del Protocolo del Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (“Boletín Oficial del Estado” de 12 de junio de 1997) señala que “no obstante lo dispuesto en los apartados 1 y 2 del artículo 15, mientras no se convengan nuevas disposiciones entre los Estados contratantes, lo dispuesto en el apartado 4 del Convenio de 27 de junio de 1973 entre España y Francia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, cuyo texto es el que sigue, permanecerá en vigor:
“4. Los trabajadores fronterizos que justifiquen esta cualidad mediante el documento fronterizo creado por acuerdo particular entre los Estados contratantes están sometidos a imposición, por los sueldos, salarios y otras remuneraciones que perciban por este concepto, únicamente en el Estado contratante del que sean residentes”.
Dado que el régimen de tributación de los trabajadores fronterizos se recoge en el ámbito del artículo 15 el Convenio, que trata de la tributación de los trabajadores dependientes o por cuenta ajena, el mencionado régimen resulta de aplicación exclusiva a las personas que, residiendo en uno de los Estados, desarrollen un trabajo por cuenta ajena en el otro Estado.
El artículo 17 del Convenio Hispano Francés, establece una regla especial, respecto del artículo 15 del Convenio al señalar que “no obstante lo dispuesto en los artículos 14 y 15, las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga del ejercicio de su actividad personal en el otro Estado contratante, en calidad de artista del espectáculo, actor de teatro, cine, radio y televisión, o músico, o como deportista, pueden someterse a imposición en este otro Estado.”
Por su parte, el apartado 4 del artículo 17 del Convenio Hispano Francés establece que “no obstante las disposiciones del apartado 2 y de los artículos 7, 14 y 15, cuando las rentas derivadas de las actividades ejercidas por un artista del espectáculo o un deportista, personalmente y en calidad de tal, residente de un Estado contratante, en el otro Estado contratante, son atribuidas, no al propio artista o deportista sino a otra persona, estas rentas sólo pueden someterse a imposición en el primer Estado contratante cuando esta otra persona esté financiada principalmente por fondos públicos de este otro Estado, de sus entidades territoriales, o de sus personas jurídicas de derecho público.” Es decir, este apartado prevé tributación exclusiva en el Estado de residencia del artista cuando las rentas obtenidas en el Estado de la fuente son atribuidas a otra persona financiada principalmente con fondos públicos del Estado de residencia del artista. En consecuencia, para que resulte de aplicación lo previsto en el citado apartado la orquesta debería ser financiada con fondos públicos franceses; sin embargo, según la descripción de los consultantes, la orquesta sinfónica es financiada principalmente con fondos públicos de distintas entidades públicas españolas, por lo que esta excepción no resulta de aplicación al caso de los consultantes.
Las normas específicas y especiales prevalecen sobre las normas más generales por lo que la renta que los consultantes obtengan en España de su actividad personal, en calidad de músicos, puede someterse a imposición en España de acuerdo con el artículo 17 del Convenio Hispano Francés, sin posibilidad de acogerse al régimen de trabajadores transfronterizos previsto en el artículo 15 del Convenio.
Ahora bien, de la lectura de los comentarios al artículo 17 del Modelo de Convenio de la OCDE se entiende que el citado artículo es de aplicación a la renta obtenida como consecuencia de una actuación pública en el Estado de la fuente, es decir, a la renta que los músicos obtengan por la participación en un concierto en el territorio de aplicación del impuesto.
Aunque referido a personas que puedan desarrollar distintas funciones dentro de una producción artística, según les resulte de aplicación el artículo 17 o no, lo descrito en el párrafo 4 de los comentarios al mencionado artículo del modelo de la OCDE puede resultar de aplicación al caso descrito en la consulta. Estos comentarios señalan que cuando en las actividades desarrolladas en el Estado de la fuente predomina el aspecto escénico, el Artículo 17 será aplicable a la totalidad de la renta correspondiente que tal persona obtenga en ese país. Si, por el contrario, el elemento escénico constituye una parte insignificante de su actividad en ese Estado, el conjunto de la renta quedará fuera del Artículo. En situaciones intermedias será necesario acudir a una regla de reparto.
En consecuencia, el artículo 17 sólo resultará de aplicación a las rentas que obtengan los consultantes por su participación en conciertos en el territorio de aplicación del impuesto; el resto de los rendimientos tributará según el artículo del Convenio Hispano- Francés que resulte de aplicación en función de la naturaleza de la renta; el régimen de trabajadores transfronterizos, siempre que, tratándose de rendimientos del trabajo, concurran los requisitos estipulados en el Convenio Hispano-Francés.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Apartado 12 Protocolo CDI Hispano-Frances, Articulos 15 y 17 CDI HIspano Francés