La actividad de enseñanza encuadrable en el epígrafe 967.2 (sección primera) constituye actividad empresarial a efectos de IAE cuando se ejerce en el seno de una organización, centro educativo u estructura empresarial desvinculada de la capacidad personal del docente; únicamente será actividad profesional si el sujeto desarrolla personalmente la enseñanza por cuenta propia sin sujeción a organización empresarial alguna. Los premios y patrocinio obtenidos como deportista se califican conforme a su naturaleza jurídica específica (generalmente rendimientos del trabajo o ganancias patrimoniales), siendo independientes de la calificación de la actividad docente.
Hechos
El consultante va a iniciar la actividad de profesor de golf. Las clases teóricas las va a impartir en una dependencia de su vivienda y las clases prácticas piensa impartirlas en un campo de golf con el que llegue a un acuerdo específico para ello. Por otra parte, participará como jugador en torneos profesionales de golf.
Cuestión planteada
- Si la actividad de enseñanza se encuadra en el epígrafe 967.2 de la sección primera de las tarifas del IAE y por tanto encuadrable en el método de estimación objetiva.
- Calificación de los premios y patrocinio conseguidos como jugador.
Contestación
Impuesto sobre Actividades Económicas
El articulo 78.1 del texto refundido de la ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece que el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto.
A su vez, el artículo 79 de dicho texto refundido, en su apartado 1, dispone que “se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
La actividad de enseñanza ejercida por una persona física, a efectos de su clasificación en el Impuesto sobre Actividades Económicas, se distingue, por la forma en que ésta se ejerce, entre actividad profesional y actividad empresarial.
A tenor de lo dispuesto en el artículo 79, apartado 1, del texto refundido, es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de ésta, quien, actuando por cuenta propia, desarrolle personalmente la actividad de que se trate.
Por el contrario, se estaría ante una actividad empresarial, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.
De esta forma, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, centro de enseñanza, etc., tal elemento de profesionalidad vinculado a la personalidad individual del enseñante habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial.
La regla 3ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, dispone que “tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto, las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la sección primera de las Tarifas” (apartado 2); y “tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la sección segunda de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona jurídica o una entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria (actualmente, artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ejerza una actividad clasificada en la sección segunda de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la sección primera de aquéllas” (apartado 3).
Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, clasifican en el epígrafe 967.2 de la sección primera la actividad de “Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte” y en el epígrafe 826 de la sección segunda al “Personal docente de enseñanzas diversas, tales como educación física y deportes, idiomas, mecanografía, preparación de exámenes y oposiciones similares”.
Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, si la actividad desarrollada por el sujeto pasivo, consistente en la impartición de clases de golf en un establecimiento o local del que sea titular, se encuentra dentro del marco de una organización empresarial, ésta se clasificará en el epígrafe 967.2 de la sección primera de las Tarifas “Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte”.
Por el contrario, si se tratase del ejercicio profesional de la actividad de impartición de clases de golf, en los términos expuestos anteriormente, el consultante deberá darse de alta en el epígrafe 826 de la sección segunda de las Tarifas “Personal docente de enseñanzas diversas, tales como educación física y deportes, idiomas, mecanografía, preparación de exámenes y oposiciones similares”.
Por otro lado, la actividad de jugador de golf figura clasificada en el grupo 042 de la sección tercera de las Tarifas, “Jugadores, entrenadores y preparadores de tenis, y de golf”.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
El artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), establece en su apartado 2.b).3º la siguiente calificación de los rendimientos obtenidos por los profesores en el ejercicio de su actividad económica:
“A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior (retención aplicable sobre los rendimientos que sean contraprestación de una actividad profesional), se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:
a) (…)
b) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:
(…).
3º. Los profesores, cualquiera que sea la naturaleza de las enseñanzas, que ejerzan la actividad, bien en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abierto. La enseñanza en academias o establecimientos propios tendrá la consideración de actividad empresarial”.
En el supuesto analizado, la impartición de las clases no se entiende realizada en academia o establecimiento propio (pues las teóricas se imparten en el propio domicilio y las prácticas en un establecimiento ajeno), por lo que la calificación de los rendimientos obtenidos por esta labor será la de derivados de actividades profesionales. Esta calificación comporta, al no tratarse de una de las actividades incluidas en el método de estimación objetiva, que la determinación del rendimiento neto se realice en estimación directa.
Respecto a los premios obtenidos como jugador de golf, para su calificación a efectos de este Impuesto se hace necesario acudir también al mismo artículo 95, pero ahora a su apartado 2.a), que considera comprendidos entre los rendimientos de las actividades profesionales "en general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre".
La inclusión de las actividades relacionadas con el deporte en la agrupación 04 de la sección tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas comporta, de acuerdo con lo anterior, calificar como rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por los deportistas en el desarrollo de su actividad. En este sentido, este Centro viene interpretando que tanto los "fijos" como los premios que los organizadores/patrocinadores de competiciones deportivas satisfacen a los participantes tendrán la consideración de rendimientos de actividades profesionales. La única excepción a esta calificación vendría dada por la existencia de una relación laboral entre organizador y deportista, en cuyo caso procedería conceptuar aquellos importes como rendimientos del trabajo.
Partiendo de esta perspectiva genérica de considerar rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por la participación en competiciones deportivas, las cantidades que pudiera percibir el consultante de patrocinadores procederá otorgarles también esa calificación de rendimientos de actividades profesionales, en cuanto derivan también de la propia condición de deportista.
Finalmente, y desde esa consideración de actividades profesionales que corresponde a las dos actividades cuestionadas (profesor y jugador de golf), procede indicar que su ejercicio está sometido a las correspondientes obligaciones censales y de pagos fraccionados que afectan a las actividades profesionales, debiendo tenerse en cuenta también ante el posible desarrollo por el consultante de otra actividad más (otros cafés y bares) las incompatibilidades existentes en los métodos de determinación del rendimiento neto.
Lo que se comunica a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
RIRPF. RD 439/2007, Art. 95