Las tasas por prestación de servicios deportivos (reserva de pista, suplemento de iluminación, participación en torneo, alquiler de pista, curso intensivo de tenis) están sujetas al IVA cuando las cobra la concesionaria mercantil de un servicio público municipal, pese a la naturaleza administrativa de la contraprestación. El artículo 7.8 LIVA descarta la no sujeción para entregas realizadas por entes públicos mediante empresas mercantiles, salvo que la prestación la efectúe directamente la Administración sin intermediario; la sujeción depende de que la concesionaria actúe en nombre propio en el desarrollo de la gestión delegada. La posible exención requeriría análisis específico según el servicio (educativo, deporte no profesional) bajo los supuestos del artículo 20 LIVA.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil adjudicataria de un servicio de mantenimiento y explotación de pistas de tenis de titularidad municipal. Por la prestación de tal servicio cobra una tasa aprobada por ordenanza municipal a los usuarios de las pistas de tenis.
Cuestión planteada
Sujeción de las siguientes tasas al Impuesto:
- tasa por reserva de pista
- tasa por suplemento de iluminación de pistas
- tasa por participación del torneo municipal de tenis
- tasa por alquiler de pista de tenis
- tasa por curso intensivo de tenis
En caso de sujeción, se plantea la posible exención de dichas prestaciones.
Contestación
1.- La consultante es adjudicataria de un contrato de gestión de servicio público por un ayuntamiento mediante el sistema de concesión.
El artículo 8 de la Ley de Contratos del Sector Público, Ley 30/2007 de 30 de octubre (BOE del 31), define el contrato de gestión de servicio público como aquel en virtud del cual una Administración pública encomienda a una persona, natural o jurídica, la gestión de un servicio cuya gestión ha sido asumida como propia de su competencia por la Administración encomendante. La titularidad del servicio la mantiene la Administración que conserva las potestades administrativas de policía si bien la prestación material se ejecuta por la adjudicataria del contrato.
El artículo 253.a) de la Ley 30/2007 prevé la concesión como una forma de gestión de los servicios públicos, en tal caso el empresario gestionará el servicio a su propio riesgo y ventura.
2.- Establecida la regulación jurídico-administrativa de este contrato es preciso analizar la incidencia que su desarrollo puede tener en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), en adelante, Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece la sujeción a este impuesto de las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las Entidades que las realicen.
3.- El artículo 7 de la Ley 37/1992 completa la definición del hecho imponible con los supuestos de no sujeción al Impuesto.
En lo que aquí interesa, el apartado 8 de dicho artículo 7 declara la no sujeción de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria, aunque a continuación señala que lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
Este último inciso según el cual no se aplicará este supuesto de no sujeción debe interpretarse en el sentido de que cuando el Ente Público contrate la prestación del servicio público con una sociedad mercantil, siendo ésta quien presta al usuario el servicio en nombre propio, en virtud de la correspondiente concesión o autorización administrativa, éste se encontrará en todo caso sujeto. Distinto sería el supuesto en que la relación contractual que une a la consultante con la Corporación Municipal tuviera por objeto la prestación jurídica de organización material a favor de esta última y, por tanto, sería el Ayuntamiento quien estaría prestando directamente el correspondiente servicio, aunque materialmente fuera prestado por la consultante.
De acuerdo con los hechos del escrito presentado, la sociedad consultante es quien realiza la prestación en su propio nombre en virtud de la adjudicación de un contrato de gestión de servicios públicos de explotación de pistas de tenis, por lo que el servicio que presta a los usuarios se encuentra sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Una vez establecida la sujeción a este impuesto debe plantearse la posible aplicación de la exención prevista en el artículo 20.Uno.13º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido según el cual se encuentran exentas del mismo los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:
a) Entidades de derecho público.
b) Federaciones deportivas.
c) Comité Olímpico Español.
d) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.
Se considerarán entidades o establecimientos de carácter social, de acuerdo con lo señalado en el artículo 20.Tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
"1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.
Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención."
De los preceptos anteriores se deriva que la consultante sólo podrán beneficiarse de la exención del artículo 20.uno.13º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando pueda ser calificada de entidad deportiva de carácter social de acuerdo con lo señalado en el anteriormente transcrito apartado Tres del artículo 20. En consecuencia, no resulta aplicable esta exención en un supuesto como el presente en cual el servicio es prestado por una sociedad mercantil que tiene finalidad lucrativa y los beneficios que eventualmente obtenga serán objeto de reparto entre los socios.
5.- La base imponible aplicable a esta prestación se determinará de conformidad con la regla general señalada en el artículo 78.Uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido que dispone lo siguiente:
"La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas."
En el presente supuesto en el que el adjudicatario percibe como contraprestación un precio público por el servicio que presta a los usuarios, la base estará constituida por su importe íntegro. Sólo en el caso de que en la tarifa de precios aprobada mediante ordenanza municipal figurase la expresión IVA incluido cabría entender comprendido dentro del mismo el impuesto, en cuyo caso la base sería la que resultara de descontar la cuota tributaria devengada por esta operación del importe íntegro del precio público.
6.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, señala que el Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado Uno.2, número 8º de la Ley 37/1992, establece que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento, a “los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y no resulte aplicable a los mismos la exención a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 13º de esta Ley”.
El número 12º de dicho artículo 91, apartado Uno.2 establece asimismo la aplicación del tipo reducido del siete por ciento a “los espectáculos deportivos de carácter aficionado.”
Por tanto, se aplicará a los servicios prestados por la sociedad consultante el tipo reducido del 7 por ciento, siempre y cuando los servicios prestados por el mismo reúnan los requisitos previstos en el artículo 91, apartado Uno.2, números 8º y 12º de la Ley 37/1992 anteriormente trascrito, es decir:
1º) Sólo resultará aplicable a las operaciones, que de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.
2º) Sólo se aplicará a las prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física o bien constituyan espectáculos deportivos de carácter aficionado.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 7-8, 20-uno-13º