La indemnización satisfecha para la realización de obras de acondicionamiento en local arrendado tiene consideración de gasto deducible en IS, pero su tratamiento fiscal debe alinearse con la calificación mercantil: si las obras y la indemnización son inseparables y significativas cuantitativamente respecto a la actividad, el conjunto debe activarse como inmovilizado inmaterial y amortizarse en el plazo de vida útil del contrato o del activo, no como gasto del ejercicio; la corrección por estimación directa opera sobre la base del resultado contable conforme a normativa mercantil, que determina si hay activo duradero o gasto ordinario.
Hechos
La entidad consultante es arrendataria de un local en el cual quiere ejercer una actividad diferente a la que venía desarrollando hasta la fecha, lo que supone cambiar todas las instalaciones del local. En el contrato de alquiler figura una cláusula por la que se impone el pago de una indemnización a la propiedad, en el caso de que el arrendatario quisiera cambiar todas las instalaciones del local. La indemnización se acordó para resarcir los gastos que en su día pudiera ocasionar la reconstrucción de las instalaciones que ahora se van a sustituir.
Cuestión planteada
Si la indemnización tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativa a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Entre los preceptos que contiene el texto refundido para corregir el resultado contable y determinar la base imponible, no figura ninguna norma destinada a calificar si un determinado concepto debe figurar en el activo del balance o si, por el contrario, debe considerarse como un gasto del ejercicio, ya que dicha calificación es propia de la normativa mercantil, En este sentido, el apartado 2 del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece que el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad.
El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas manifestó un criterio para los gastos realizados en instalaciones y obras en locales arrendados en consulta publicada en su Boletín Oficial número 44, de diciembre de 2000, al determinar que habrá que valorar si el volumen de inversiones realizadas por un arrendatario en un local arrendado y que quedan definitivamente incorporadas a aquél, son significativas desde un punto de vista cuantitativo y cualitativo respecto a la actividad de la empresa, de forma que, salvo un comportamiento antieconómico, dicho activo se debe recuperar mediante su utilización en el plazo de vida útil que económicamente corresponda. En concreto, la inversión a que se ha hecho referencia debe calificarse como un activo inmaterial, logrando la adecuada correlación de los ingresos y gastos para obtener el resultado económico de la actividad, de forma que la amortización del indicado activo deberá realizarse en el período del contrato, o en el plazo de vida útil estimado del activo si éste fuera menor.
Esta misma consideración sería aplicable a la indemnización a que se refiere el consultante, dado que la misma es necesaria para la realización de las obras y, por tanto, es inseparable de estos últimos.
Todo lo anteriormente expuesto permite concluir que los gastos realizados por la entidad consultante en obras de acondicionamiento del local y la citada indemnización antes del inicio de la nueva actividad, dado que se traducirán en modificaciones que se incorporarán al mismo de forma definitiva, deberán activarse como “inmovilizado inmaterial” y amortizarse durante el tiempo de duración del contrato de arrendamiento o durante la vida útil del bien si fuese inferior, de forma que se produzca una adecuada correlación entre ingresos y gastos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.