Las facturas emitidas por la consultante en concepto de costes del proyecto están sujetas al tipo del 18% (general), no al 8% (reducido de construcción). Aunque el proyecto tiene por objeto una edificación destinada a viviendas, la consultante no es ejecutora de obra material sino prestadora de servicios de gestión integral; el contrato se formaliza entre el propietario y la consultante (no entre promotor y contratista constructor), y la facturación de costes reembolsados constituye una operación accesorias de mera intermediación económica, no una "ejecución de obra" en el sentido del artículo 91.1.3º LIVA. El tipo reducido solo aplica a contratos directos promotor-contratista constructor para ejecuciones materiales de construcción o rehabilitación.
Hechos
La consultante es una entidad dedicada al sector inmobiliario que ha suscrito un contrato en virtud del cual realizará, en calidad de gestor integral del proyecto, la promoción, gestión y construcción para otra empresa de una edificación constituida por viviendas (más del 50% de la superficie construida), garajes, locales y despachos profesionales.
La consultante facturará a la propietaria del inmueble por dos conceptos diferenciados: los costes del proyecto y los honorarios correspondientes a sus servicios como gestora del proyecto. Los contratistas y subcontratistas que intervengan en el desarrollo del proyecto contratarán facturarán sus servicios a la consultante.
Entre los costes del proyecto que la consultante facturará a la propietaria del inmueble se incluyen honorarios de los agentes de la edificación, control de calidad, equipo técnico, estudios previos, prospección, construcción, instalaciones generales de suministros, seguros, tributos y gastos debidos al Ayuntamiento, seguridad y cualquier otro coste necesario para la gestión integral del proyecto inmobiliario.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las facturas emitidas por la consultante a la propietaria por la parte correspondiente al coste del proyecto.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno. 3, número 1º de la citada Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a:
“Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.”.
2.- Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 8 por ciento procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.
3.- Según se desprende del escrito de consulta, el propietario contrata con la consultante un servicio de gestión integral del proyecto de construcción, de manera que la consultante le factura, por una parte, los distintos costes incurridos para la realización del proyecto y, por otra parte, los honorarios correspondientes a su propia gestión.
Por tanto, en relación con la facturación que emita la consultante correspondiente a los distintos costes del proyecto, podrá aplicar el tipo reducido del 8 por ciento previsto en el artículo 91.Tres.1º de la Ley del Impuesto. En cambio, los honorarios cobrados por el servicio de gestión integral no pueden considerarse como ejecución de obra que consista materialmente en la construcción del edificio, por lo que las facturas correspondientes a dichos honorarios deberán incluir una cuota del Impuesto al tipo general del 18 por ciento.
4.- En el caso de que ambos conceptos se facturen conjuntamente y por un precio único, será de aplicación lo establecido en el apartado dos del artículo 79 de la Ley 37/1992:
“Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 90-Uno; 91-Tres-1º-