La cesión gratuita de vivienda a empleados constituye rendimiento íntegro del trabajo calificable como renta en especie conforme al art. 42 LIRPF, salvo que la utilización venga determinada por motivos de especial transcendencia (seguridad, funcionalidad inherente al cargo) que hagan los fines particulares irrelevantes o accesorios respecto a las necesidades derivadas de la actividad. En ausencia de tales circunstancias, procede incluir el valor de uso de la vivienda como retribución en especie gravable.
Hechos
Los consultantes son Técnicos de Sistemas de Ayudas a la Navegación (fareros) y residen en las viviendas anexas a los faros.
Cuestión planteada
Consideración de la utilización de las referidas viviendas como retribución en especie del trabajo.
Contestación
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Por su parte, el primer párrafo del apartado 1 del artículo 42 de la misma ley determina que "constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda".
Con esta configuración cabe afirmar que, con carácter general, en los supuestos de cesión gratuita de vivienda por razón de cargo o empleo se cumplen los requisitos que delimitan una renta en especie: utilización de forma gratuita de un bien (la vivienda) para fines particulares del perceptor. Requisitos que parecen concurrir en el presente caso respecto a la vivienda cedida para el uso y disfrute gratuito de los “fareros”.
El planteamiento expuesto sólo quiebra en aquellos supuestos en los que la utilización de vivienda no está vinculada a esos fines particulares sino que tal utilización viene determinada por otros motivos de especial transcendencia. En tales supuestos esta Dirección General viene manteniendo como criterio interpretativo (consultas nº 2100-00 y 1482-01, entre otras) la necesidad de “distinguir entre aquellos supuestos en que se dispone de una vivienda por razones y para fines particulares del beneficiario de aquellos otros en los que éstos pueden catalogarse de irrelevantes o accesorios respecto a otros de especial transcendencia, como sería el caso, por ejemplo, de aquellos supuestos en los que la utilización de la vivienda viniese determinada por motivos de seguridad, en cuyo caso el requisito necesario para la existencia de retribución en especie (la utilización para fines particulares) quebraría frente a las necesidades derivadas de la actividad de su usuario y, consecuentemente, no habría retribución en especie”.
Por tanto, no existiendo esos motivos de especial transcendencia que hagan irrelevantes o accesorios los fines particulares, la utilización de la vivienda de forma gratuita por los consultantes comporta para ellos la existencia de una retribución en especie del trabajo.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 42