La exención de participaciones en Impuesto sobre Patrimonio requiere que la dirección y gestión sean desempeñadas por el sujeto pasivo o sus parientes en línea recta (ascendientes, descendientes) con dedicación efectiva y organización de medios materiales y personales; la intervención de un colateral de tercer grado no satisface este requisito de parentesco, por lo que la exención no resulta aplicable. Consecuentemente, tampoco procede la reducción del 95% en Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones vinculada al cumplimiento de los requisitos patrimoniales del artículo 4.8.2 del IP.
Hechos
El consultante es titular del 100 por cien de las participaciones en una entidad mercantil y es el administrador único de la misma, cargo por el que obtiene una remuneración que es su principal fuente de renta. Actualmente se entienden cumplidos todos los requisitos previstos en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para la aplicación de la exención por las participaciones de las que el consultante es titular.
El consultante es soltero y no tiene ascendientes ni descendientes. Tiene tres hermanos en edad avanzada (colaterales de segundo grado) y seis sobrinos (colaterales de tercer grado). Dada su avanzada edad, el consultante está planificando su relevo en las funciones de dirección de la entidad, así como su futura sucesión. De acuerdo con el escrito de consulta, únicamente los sobrinos del consultante podrían ser aptos sucesores del mismo en las funciones de dirección y gestión que éste desempeña. Así mismo, los sobrinos que asuman la gestión y dirección efectiva serán, a priori, designados herederos de su patrimonio.
Cuestión planteada
- Aplicación de la exención de las participaciones en el Impuesto sobre Patrimonio en el supuesto de que las funciones remuneradas de dirección y gestión de la entidad fuesen desempeñadas por un colateral de tercer grado del consultante, al no tener ningún otro familiar de menor grado de parentesco con las capacidades y facultades necesarias para ostentar dicho cargo.
- Aplicación de la reducción prevista en la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para la adquisición de participaciones de una empresa familiar, en el supuesto de que los requisitos exigidos para la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio se cumplan por un colateral de tercer grado del sujeto pasivo de dicho Impuesto.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención en los términos siguientes:
"Artículo 4. Bienes y derechos exentos.
Estarán exentos de este impuesto:
(…)
Ocho.
Uno. (…)
Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
En el escrito de consulta se plantea si se cumpliría el requisito previsto en el apartado c) del precepto trascrito en el supuesto de que las funciones remuneradas de dirección y gestión en la entidad se ejercieran por un pariente colateral de tercer grado (sobrino) del consultante.
De acuerdo con lo previsto en la letra b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP el grupo de parentesco a efectos de la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio está integrado por el cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. Por otra parte, de acuerdo con la doctrina de este centro directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016, de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones pudiendo pertenecer éstas al grupo familiar. Por lo tanto, el consultante, sujeto pasivo del impuesto, podrá aplicar la exención de las participaciones si las funciones de dirección, debidamente remuneradas, se ejercen por una de las personas del grupo de parentesco que, en este caso, se limita en el caso de los colaterales a los de segundo grado.
En cuanto a la posibilidad de extender la interpretación literal del precepto trascrito para incluir a los parientes colaterales de tercer grado en el grupo de parentesco y que el consultante pueda aplicar la exención de las participaciones en el supuesto de que las funciones de dirección pasen a ejercerse por uno de sus sobrinos, este Centro Directivo entiende que supondría una interpretación extensiva de la ley, no permitida en virtud de lo establecido en los artículos 12 y 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).
Por último, en cuanto a la aplicabilidad de la reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria las consultas tributarias han de ser formuladas por los obligados tributarios. El escrito de consulta remitido no se ha planteado por los obligados tributarios en este impuesto, ni se ha identificado a los mismos, es decir, los sucesores, por lo que esta subdirección no puede proceder a contestar sobre la procedencia de aplicar dicha reducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-ocho-dos