La bonificación del 95% por herencia de inmueble integrante del patrimonio histórico (art. 20.2.c) ISD) exige mantener la adquisición durante 10 años desde el fallecimiento. La enajenación anticipada con reinversión financiera extingue la reducción; tampoco es admisible la transmisión parcial del bien para preservar la bonificación en la parte protegida, pues el requisito de permanencia se predica sobre la totalidad de la adquisición incluida en base imponible, sin segregación selectiva de componentes.
Hechos
Tras el fallecimiento de su padre, el consultante, su madre y sus hermanos se aplicaron sobre la mitad de la vivienda, por una parte, la deducción propia de la vivienda habitual del causante y, por otra, la bonificación correspondiente a bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español. Esta última bonificación no afectaba a la totalidad del inmueble, solo a la parte que tenía protección integral, la vivienda construida. Posteriormente ha fallecido su madre y no se han aplicado las reducciones sobre la otra mitad de la vivienda.
Cuestión planteada
Primera: Si se podría enajenar el inmueble antes de que se cumplan los 10 años desde que se produjo el hecho imponible, siempre que se mantuviese la cantidad obtenida en cuenta bancaria o reinvertida en algún producto financiero hasta el plazo de diez años.
Segunda: Si cabría la posibilidad de poder transmitir una parte del inmueble no afectada por la protección integral urbanística, sobre cuya parte no se aplicó la bonificación, de tal forma que no haya de perderse la bonificación aplicada a la parte protegida.
Contestación
El artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), establece lo siguiente:
«c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición “mortis causa” que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.
En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.
Del mismo porcentaje de reducción, con el límite de 122.606,47 euros para cada sujeto pasivo y con el requisito de permanencia señalado anteriormente, gozarán las adquisiciones “mortis causa” de la vivienda habitual de la persona fallecida, siempre que los causahabientes sean cónyuge, ascendientes o descendientes de aquél, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento.
Cuando en la base imponible correspondiente a una adquisición “mortis causa” del cónyuge, descendientes o adoptados de la persona fallecida se incluyeran bienes comprendidos en los apartados uno, dos o tres del artículo 4.º de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en cuanto integrantes del Patrimonio Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las Comunidades Autónomas, se aplicará, asimismo, una reducción del 95 por 100 de su valor, con los mismos requisitos de permanencia señalados en este apartado.
En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.».
De conformidad con el antepenúltimo y penúltimo párrafo de la letra, existen dos reducciones diferenciadas. De un lado, la referida a la adquisición “mortis causa” de la vivienda habitual, con un porcentaje del 95 por 100 y un plazo de permanencia de diez años, además de un tope máximo por sujeto pasivo y unas determinaciones respecto de las personas potencialmente beneficiarias y, de otro, la que atañe a bienes del Patrimonio Histórico, también del 95 por 100 respecto de la cual no se establece el tope, restringe los potenciales beneficiarios y establece el mismo plazo de permanencia. Se trata de dos reducciones diferenciadas y compatibles entre sí, como resulta de la literalidad del penúltimo párrafo y de la ausencia de incompatibilidad entre ambas.
Como ya se ha dicho en sucesivas consultas -entre ellas la V2376-06, V3360-13, V1204-14 y V3279-18-, el epígrafe 1.4.c) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar, señala que el requisito de permanencia establecido en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para los casos de transmisión “mortis causa” de vivienda habitual, ha de entenderse en el sentido de que el mantenimiento de la vivienda –sea o no habitual-se produzca “durante” diez años, por lo que la reinversión del valor en una nueva vivienda ha de llevarse a cabo de forma inmediata a la transmisión de la heredada, inmediatez que, por tanto, deriva de que el beneficio fiscal está condicionado al mantenimiento del valor como de la existencia permanente de una vivienda, que es lo que justifica precisamente la procedencia de la reducción en el impuesto. No obstaría al mantenimiento del requisito de permanencia el hecho de que dicho valor se reinvierta en otra vivienda adquirida con anterioridad a la transmisión de la adquirida “mortis causa” y ello con independencia del plazo de antelación, siempre que como consecuencia de dicha reinversión no disminuya el patrimonio del interesado.
Por lo tanto, no será válido que el importe obtenido por la enajenación de la vivienda se mantenga en cuenta bancaria o se reinvierta en algún producto financiero.
En relación a la reducción aplicada a los bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español, como ya se dijo en la V0629-06, entiende esta Dirección General que en caso de adquisición “mortis causa” y posterior enajenación de uno o más bienes del Patrimonio Histórico a los que se refiere el artículo, apartado y letra reproducido, no se infringirá el requisito de permanencia si el importe de la enajenación se reinvierte de forma inmediata en bienes de igual naturaleza de los comprendidos en los apartados uno, dos o tres del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, aun cuando hubiesen sido adquiridos con anterioridad a la transmisión. En todo caso, ha de mantenerse el valor de adquisición por el que se practicó la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que se produzca disminución en el patrimonio del adquirente.
En lo referente a la segunda cuestión planteada, si pretende transmitir una parte del inmueble que no se ha beneficiado por esta deducción (por ejemplo, parte del solar), deberá realizar antes la operación de segregación del solar, que deberá tributar en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
A este respecto, el artículo el artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993)- TRLITPAJD- establece que:
«2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.».
Por último, el artículo 70 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), establece reglas especiales de fijación de la base imponible en el gravamen de actos jurídicos documentados:
« (…)
3. En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente.».
Respecto al sujeto pasivo y conforme al artículo 29 del TRLITPAJD, tendrá tal consideración «el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expida», por lo que, en el presente caso, en el que no se produce adquisición alguna, la condición de sujeto pasivo recaerá sobre el consultante y sus hermanos.
Una vez realizada la segregación, si se transmite la parte del terreno que no se ha beneficiado de la reducción de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español no se perderá el derecho a la reducción, ya que sobre el terreno no se había aplicado dicha reducción; ahora bien, sí se aplicó la reducción sobre el 50 por 100 de la vivienda habitual, que en aquel momento, estaba compuesta por el inmueble y el terreno; si, actualmente, segregan y transmiten el terreno segregado deberán invertir el importe obtenido en otra vivienda, en caso contrario deberán ingresar la reducción por vivienda habitual aplicada en su momento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-2-c). RITPAJD RD 828/1995 art. 70. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 29 y 31-2