La imputación temporal de rendimientos del trabajo derivados de una reclamación judicial se rige por la regla general del artículo 14.1 LIRPF (período en que sean exigibles), no por la excepción del artículo 14.2.a) LIRPF que solo aplica cuando el derecho o cuantía estuviera pendiente de resolución judicial. En este caso, el empleador ya había reconocido la obligación de pago antes de la vía judicial, por lo que la exigibilidad se sitúa en el período en que el trabajador pudo reclamar efectivamente la prestación, descartando diferir la imputación hasta la sentencia firme.
Hechos
Indica el consultante que "con fecha 20/12/2023 se dictó Sentencia por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo n.º 1 de Teruel en la que se me estima un recurso contencioso administrativo planteado por mí, contra la Diputación Provincial de Teruel y se condena a la misma a abonarme la cantidad de 330 € por gastos derivados de acciones formativas cuando era empleado público de dicha Diputación Provincial, además la Sentencia impone a dicha administración las costas procesales. (...) Con fecha 27/03/2024 he recibido por parte del Juzgado el ingreso de los 330 € en mi cuenta bancaria, en cambio no he recibido el ingreso de las costas procesales".
Cuestión planteada
Imputación temporal en el IRPF.
Contestación
Como paso previo para proceder al análisis de la cuestión planteada cabe referir que en el fundamento de derecho primero de la sentencia favorable al consultante se indica que “El presente recurso tiene por objeto la impugnación de la inactividad de la Administración por la falta de ejecución de dos actos administrativos firmes y consentidos: Decretos de Presidencia números 2023-0036 y 2023-0039 de fecha 10 de enero de 2023 que establecen obligaciones de pago por importe de 80 y 250 €, respectivamente, que mantiene la administración demandada con el recurrente”.
Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”— procede otorgar al importe en metálico de 330€ percibido por el consultante de su empleador, el asunto que se plantea es el de su imputación temporal.
El artículo 14 de la Ley del Impuesto establece en su apartado 1 como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su letra a), donde se establece lo siguiente:
"Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
Ahora bien, en el presente caso el rendimiento del trabajo sobre el que se consulta no estaba pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, pues se trataba de un importe que —conforme a lo referido en el inicio de esta contestación— ya se había reconocido en favor del consultante por el empleador, siendo por tanto un rendimiento ya exigible por aquel con anterioridad a su reclamación judicial, por lo que su imputación temporal en el impuesto viene determinada por su exigibilidad por el perceptor, circunstancia que (salvo que existiesen otros datos que pudieran determinar una exigibilidad anterior, asunto que este Centro desconoce, teniendo en cuenta la documentación aportada) se consideraría producida en 2023.
En cuanto a las costas, este Centro directivo viene manteniendo el criterio —consultas nº 0154-05, 0172-05, V0588-05, V1265-06, V0343-09, V0268-10, V0974-13, V2909-14 y V4846-16, entre otras, y tomando como base la configuración jurisprudencial de la condena en costas, establecida por el Tribunal Supremo, como generadora de un crédito a favor de la parte vencedora y que, por tanto, no pertenece a quien le representa o asiste— de considerar que al ser beneficiaria la parte vencedora, la parte condenada no está satisfaciendo rendimientos profesionales a los abogados y procuradores de la parte vencedora sino una indemnización a esta última —la cual se corresponde con el pago de los honorarios de abogado y procurador en que esta ha incurrido—, por lo que aquella parte (la condenada) no está obligada a practicar retención, a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre tales honorarios profesionales.
Conforme con el criterio expuesto, al tratarse de una indemnización a la parte vencedora, la incidencia tributaria para esta parte viene dada por su carácter restitutorio del gasto de defensa y representación realizado por la parte vencedora en un juicio, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, ganancia patrimonial que al no proceder de una transmisión entendía este Centro (consultas nº V2085-17, V1190-18, V0285-19 y V3228-19, entre otras) que su cuantificación venía dada por el propio importe indemnizatorio de la condena en costas, tal como resultaba de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la Ley del Impuesto.
Ahora bien, en relación con lo señalado en el párrafo anterior, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en resolución de recurso de alzada para la unificación de criterio de 1 de junio de 2020, resolución nº 00/06582/2019/00/00), ha fijado el siguiente criterio:
“Conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, para la determinación de la ganancia patrimonial que puede suponer para el vencedor del pleito la condena a costas judiciales a la parte contraria, el litigante vencedor podrá deducir del importe que reciba en concepto de costas los gastos en que haya incurrido con motivo del pleito, importe deducible que podrá alcanzar como máximo el importe que reciba, sin superarlo; con lo que, si se le resarcen todos los gastos calificables de costas, en puridad no habrá tenido ganancia patrimonial alguna”.
Este criterio establecido por el TEAC motivó que por esta Dirección General se replantease el que esta venía manteniendo, procediendo a su modificación en contestación de 13 de octubre de 2020 (consulta vinculante V3097-20) y pasar a considerar que para la determinación de la ganancia patrimonial que puede suponer para el vencedor del pleito la condena en costas judiciales a la parte contraria, el litigante vencedor podrá deducir del importe que reciba en concepto de costas los gastos en que haya incurrido con motivo del pleito, importe deducible que podrá alcanzar como máximo el importe que reciba, sin superarlo. Por tanto, si el importe de la condena en costas se corresponde con los gastos incurridos —esto es, los honorarios profesionales de su defensa que le han facturado— no se habrá producido una ganancia patrimonial para el consultante respecto a las costas.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, art.14