La determinación del lugar de tributación en IRPF se vincula necesariamente a la residencia fiscal del contribuyente conforme al art. 9.1 LIRPF. La calificación como residente en territorio español opera mediante tres criterios alternativos: permanencia superior a 183 días (computándose ausencias esporádicas salvo acreditación de residencia fiscal en otro país); ubicación del núcleo principal de actividades/intereses económicos; o residencia habitual del cónyuge no separado y/o hijos menores dependientes (presunción iuris tantum). La concurrencia de cualquiera de estas circunstancias genera tributación por renta mundial; su ausencia limita la sujeción a rentas de fuente española.
Hechos
El consultante está estudiando la posibilidad de trabajar tres días por semana en Francia para una empresa francesa y regresar cada semana a su residencia en España, desde donde completará la semana laboral con dos días de teletrabajo. Su familia continuará viviendo en España donde también mantendrá sus propiedades.
Cuestión planteada
Lugar de tributación
Contestación
Lo primero que hay que determinar, para dar contestación a las preguntas formuladas en el escrito de consulta, es la residencia fiscal del consultante, ya que, dependiendo de su residencia o no residencia en territorio español, tributará en este país, por su renta mundial, o solamente por la renta de fuente española.
A este respecto, el artículo 9.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, se expresa en los siguientes términos:
"1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél".
Según el mencionado precepto, la consultante será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguna de las circunstancias anteriormente expuestas, es decir, sobre la base de:
- La permanencia en territorio español, computándose en su caso las ausencias esporádicas según lo señalado en el precepto.
- El lugar donde radica el centro de sus intereses económicos.
- La residencia habitual en territorio español del cónyuge no separado legalmente y de los hijos menores de edad que dependan de aquél. Se trata de una presunción que puede ser destruida mediante prueba en contrario.
Como puede apreciarse de la lectura del precepto citado, la residencia fiscal de una persona física no sólo se determina en función de la permanencia en un Estado por más de 183 días, sino que hay que tener en cuenta otros criterios como el centro de sus intereses económicos y familiares, así como la acreditación de su residencia en otro Estado.
En el escrito de la consulta se manifiesta que, el consultante va a permanecer más de 183 días en territorio español, dado que va a trabajar tres días semanales en Francia y regresará cada semana a España donde completará su jornada laboral con dos días de teletrabajo. Además manifiesta que su familia y sus propiedades se mantendrán en España.
A este respecto, hay que tener en cuenta, que tal como se establece en el artículo 9.1 de la LIRPF, para determinar el período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país.
En la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos, como ocurre en este caso, ya que se cumple el criterio de permanencia, la persona que suscribe el escrito será considerada contribuyente del IRPF y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
Si en cualquiera de los ejercicios que se consideran, además de ser considerado residente fiscal en España, el consultante fuese considerada residente fiscal en Francia conforme a la normativa interna francesa, el conflicto de residencia se resolvería de acuerdo con el artículo 4, apartado 2 del Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de 1997).
De acuerdo con este precepto, cuando una persona física sea considerada residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera:
“a) Esta persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará residente del Estado en el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).
b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente del Estado contratante donde viva habitualmente.
c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional.
d) Si fuera nacional de ambos Estados o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los dos Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo”
De acuerdo con lo anterior, el criterio que prevalece para solucionar el conflicto de residencia, es el del lugar donde el consultante tenga su vivienda permanente, de acuerdo con la letra a) de dicho precepto. Se puede presumir, dado que el consultante va a realizar su trabajo en Francia durante tres días a la semana, que va a tener una vivienda también a su disposición en dicho Estado.
En caso de que también tuviera una vivienda a su disposición con carácter permanente en Francia, entonces se atenderá al lugar donde tuviera su centro de intereses vitales, es decir, donde tuviera sus relaciones económicas y personales más estrechas. En este caso, sus relaciones personales están en España, puesto que el consultante manifiesta que su familia seguirá residiendo en dicho Estado y, además manifiesta que mantendrá en el mismo sus propiedades. Sin embargo, dado que en el escrito de la consulta se manifiesta que el grueso de su actividad se realizará en Francia y le paga una empresa francesa, no está claro el Estado con el que mantiene relaciones económicas más estrechas y por lo tanto aplicaríamos el siguiente criterio que es la habitualidad. Dado que del escrito de la consulta se desprende que con carácter habitual reside en España, dicho conflicto se resolvería a favor de dicho Estado por las autoridades fiscales competentes de ambos Estados.
Por tanto, tal como ya se ha comentado con anterioridad, el consultante será considerado contribuyente del IRPF y tributará por este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
Referencia normativa
Convenio doble imposición Hispano-Francés