El gasto por consumo de electricidad es fiscalmente deducible en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades siempre que conste contablemente como gasto, guarde relación directa con la actividad económica, esté debidamente imputado temporalmente y justificado mediante factura que cumpla requisitos tributarios. La deducibilidad no depende de la naturaleza del consumo sino de su vinculación efectiva con la explotación y cumplimiento de requisitos formales y temporales de registro.
Hechos
La sociedad consultante ha pagado durante seis meses el gasto por consumo de electricidad de obra de su negocio, si bien las facturas han sido giradas a nombre de la persona física representante de la sociedad.
Cuestión planteada
Si el importe derivado de este consumo tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
Si es deducible el IVA soportado por dicho consumo.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
“3. En el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
Los gastos que tengan tal consideración a efectos contables serán fiscalmente deducibles para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, salvo que el TRLIS establezca un criterio específico sobre su calificación, valoración o imputación temporal.
El Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (Boletín Oficial del Estado de 20 de noviembre de 2007), define las compras y gastos (grupo 6) como “aprovisionamientos de mercaderías y demás bienes adquiridos por la empresa para revenderlos, bien sea sin alterar su forma y sustancia, o previo sometimiento a procesos industriales de adaptación, transformación o construcción. Comprende también todos los gastos del ejercicio, incluidas las adquisiciones de servicios y de materiales consumibles, la variación de existencias adquiridas y otros gastos y pérdidas del ejercicio.”
Las cantidades pagadas por la sociedad para el desarrollo de su actividad, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, siempre que se cumplan las condiciones legales respecto al devengo, imputación temporal, inscripción contable y justificación del gasto y estén relacionadas con la actividad económica desarrollada.
La prueba de la realidad de los gastos deducibles se realizará de acuerdo con lo establecido en los artículos 105 a 108 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En este sentido, el apartado 3 del artículo 106 establece que “los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.”
En cualquier caso, la justificación y comprobación de la relación del gasto por consumo de electricidad con la actividad económica desarrollada por la empresa no es una cuestión de derecho, sino de hecho, que deberá probarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, cuya valoración corresponderá a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
1. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 92 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29):
“Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
2º. Las importaciones de bienes.
3°. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9.1.° c) y d); 84.uno.2.° y 4.º, y 140 quinque, todos ellos de la presente Ley.
4º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1º, y 16 de esta Ley.
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley”, entre las que se encuentran las operaciones sujetas y no exentas del referido tributo.
El artículo 97 de la misma Ley establece que "sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho", considerándose como tal a "la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio".
El precepto indica en su apartado dos que “Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma.”
El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El artículo 6 del citado Reglamento, dispone en su apartado 1, letra c) lo siguiente:
“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
(…)
c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.”
De lo indicado en los referidos preceptos se desprende que la normativa reguladora del Impuesto no permite a un sujeto pasivo la deducción de cuotas que son soportadas por otro, por ser este último el que ha contratado la operación y el destinatario de la misma, figurando consecuentemente en las facturas que expide el suministrador.
2. En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General le informa de que las cuotas del Impuesto devengadas por el suministro de energía eléctrica en el local en que desarrolla sus actividades la consultante únicamente pueden ser deducidas, en su caso, por la persona que ha soportado su repercusión, que es la persona física que figura en la factura y titular del contrato de suministro, no pudiendo por lo tanto la entidad consultante deducir las mencionadas cuotas en sus declaraciones liquidaciones.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LGT L 58/2003 art. 106.3
LIVA L 37/1992 arts. 92.uno, 92.dos, 97.uno, 97.dos, 164.uno.3º
RD 1496/2003 art. 6.1.c)
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10-3