El régimen especial de trabajador no residente autorizado para todo el ejercicio 2013 requiere la aplicación de retenciones conforme a la normativa del IRNR desde su vigencia. Las retenciones practicadas en febrero mediante modelo 111 deben regularizarse mediante presentación del modelo 216 (IRNR) por el período en que se aplicaba el régimen especial; la corrección se efectuará por diferencia entre lo retenido por IRPF y lo que corresponde por IRNR, ingresando la diferencia en la declaración del modelo 216 del período correspondiente, sin necesidad de rectificar formalmente el modelo 111 presentado.
Hechos
La entidad ha contratado en fecha 25 de febrero de 2013 a un trabajador de nacionalidad chilena, con un permiso de residencia por contrato de trabajo, habiendo recibido un certificado expedido el 20 de marzo de 2013 por la Agencia Tributaria, autorizando a aplicar respecto a dicho trabajador, el régimen especial de tributación para los períodos impositivos 2013-2018. Las retenciones practicadas respecto al salario de dicho trabajador correspondiente a los días trabajados en el mes de febrero, han sido ingresadas con fecha 20 de marzo, mediante la presentación del modelo 111.
Cuestión planteada
Dado que la autorización para aplicar el régimen especial a dicho trabajador es para todo el año 2013, y puesto que respecto a los días de su salario correspondientes al mes de febrero, se han practicado las retenciones correspondientes por IRPF mediante la presentación del modelo 111 correspondiente a dicho mes, se plantea lo siguiente:
Cómo debe proceder la empresa para regularizar la situación, en cuanto a los modelos e importes pagados, ya que por el salario correspondiente a los días trabajados en el mes de febrero por dicho trabajador, entienden que se debe aplicar retenciones por IRNR mediante la presentación del modelo 216, y no mediante el modelo 111. Respecto a las retenciones practicadas por IRNR correspondientes a la nómina del mes de marzo y siguientes, se pagarán a través de la presentación del modelo 216, tal como procede al régimen especial de tributación autorizado.
Contestación
El artículo 114 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante RIRPF, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo de 2007), regula el contenido del régimen especial al que se refiere la consultante, estableciendo lo siguiente:
“1. La aplicación de este régimen especial implicará la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exclusivamente por las rentas obtenidas en territorio español, con arreglo a las normas establecidas en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, salvo lo dispuesto en los artículos 5 , 6 , 8 , 9 , 10 y 11 del capítulo I del citado Texto Refundido.
2. En particular, se aplicarán las siguientes reglas:
(……)
3. Las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta de este régimen especial se practicarán de acuerdo con lo establecido en la normativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. No obstante, cuando concurran las circunstancias previstas en el artículo 76.2.a) de este Reglamento, estarán obligados a retener las entidades residentes o los establecimientos permanentes en los que presten servicios los contribuyentes, en relación con las rentas que éstos obtengan en territorio español.
El cumplimento de las obligaciones formales previstas en el artículo 108 de este Reglamento, por las retenciones e ingresos a cuenta a que se refiere el párrafo anterior, se realizará mediante los modelos de declaración previstos para el Impuesto sobre la Renta de no Residentes para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.
4. Los contribuyentes a los que resulte de aplicación este régimen especial estarán obligados a presentar y suscribir la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el modelo especial que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda, el cual establecerá la forma, el lugar y los plazos de su presentación, y cuyo contenido se ajustará a los modelos de declaración previstos para el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Al tiempo de presentar su declaración, los contribuyentes deberán determinar la deuda tributaria correspondiente e ingresarla en el lugar, la forma y los plazos que determine el Ministro de Economía y Hacienda. Si resultara una cantidad a devolver, la devolución se practicará de acuerdo con lo señalado en el artículo 103 de la Ley del Impuesto.
(…).”.
Por tanto, de acuerdo con lo establecido en el apartado 3 del artículo 114 del RIRPF, las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta del régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español previsto en el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que debe realizar la entidad consultante se practicarán de acuerdo con lo establecido en la normativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Así mismo, el cumplimento de las obligaciones formales en condición de retenedor, por las retenciones e ingresos a cuenta que practique la consultante respecto a dicho trabajador, se llevará a cabo mediante los modelos de declaración previstos para el Impuesto sobre la Renta de no Residentes para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.
A este respecto, el artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), regula la obligación genérica de retener e ingresar a cuenta respecto de las rentas sujetas al Impuesto sobre la Renta de no Residentes obtenidas por contribuyentes del citado Impuesto sin mediación de establecimiento permanente, determinándose en el apartado 2 que el importe de esta retención será, en general, una cuantía equivalente a la cuota del Impuesto.
Por su parte, los artículos 31.5 del TRLIRNR y 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante RIRNR, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio (BOE de 5 de agosto de 2004), establecen que el retenedor o el obligado a ingresar a cuenta deberá presentar una declaración de las cantidades retenidas y de los ingresos a cuenta efectuados e ingresar su importe en el Tesoro, o bien una declaración negativa cuando no hubiera procedido la práctica de estos. Asimismo deberá presentar una declaración anual de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados. Además, el sujeto obligado a retener y a practicar ingresos a cuenta estará obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir, en las condiciones que se determinen, certificación acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta efectuados.
Por tanto, la entidad consultante deberá realizar el ingreso en el Tesoro de las cantidades retenidas o de los ingresos a cuenta efectuados, utilizando para ello el modelo 216 de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, para rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, modelo que fue aprobado por la Orden EHA/3290/2008, de 6 de noviembre (BOE de 17 de noviembre de 2008). Además, deberá presentar con carácter anual el modelo 296 que también fue aprobado por dicha Orden.
En el artículo 4 de la citada Orden EHA/3290/2008 se establece el plazo de presentación del modelo 216:
“De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 15.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la presentación del modelo 216, así como, en su caso, el ingreso de su importe en el Tesoro Público, se efectuará en los veinte primeros días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, en relación con las cantidades retenidas y los ingresos a cuenta que proceda realizar correspondientes al primero, segundo, tercero y cuarto trimestre del año natural, respectivamente.
(…..).”.
Por último, las cantidades retenidas correspondientes al mes de febrero se tendrán en cuenta por el contribuyente al presentar la declaración, realizándose la devolución en su caso conforme a lo establecido en el artículo 103 de la LIRPF.
Dicho artículo establece lo siguiente:
“Artículo 103. Devolución derivada de la normativa del tributo
1. Cuando la suma de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados de este Impuesto, así como de las cuotas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes a que se refiere el párrafo d) del artículo 79 de esta Ley y, en su caso, de la deducción prevista en el artículo 81 de esta Ley, sea superior al importe de la cuota resultante de la autoliquidación, la Administración tributaria practicará, si procede, liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación de la declaración.
Cuando la declaración hubiera sido presentada fuera de plazo, los seis meses a que se refiere el párrafo anterior se computarán desde la fecha de su presentación.
2. Cuando la cuota resultante de la autoliquidación o, en su caso, de la liquidación provisional, sea inferior a la suma de las cantidades efectivamente retenidas y de los pagos a cuenta de este Impuesto realizados, así como de las cuotas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes a que se refiere el párrafo d) del artículo 79 de esta Ley y, en su caso, de la deducción prevista en el artículo 81 de esta Ley, la Administración tributaria procederá a devolver de oficio el exceso sobre la citada cuota, sin perjuicio de la práctica de las ulteriores liquidaciones, provisionales o definitivas, que procedan.
3. (….).
4. Transcurrido el plazo establecido en el apartado 1 de este artículo sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa no imputable al contribuyente, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución el interés de demora en la cuantía y forma prevista en los artículos 26.6 y 31 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
5. El procedimiento de devolución será el previsto en los artículos 124 a 127, ambos inclusive, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Art. 103; RIRPF, Art. 114; TRLIRNR, Art. 30 y 31.