Las cooperativas de vivienda califican como empresarios a efectos de IVA por realizar la promoción y construcción de edificaciones para su adjudicación a cooperativistas. El devengo del impuesto en la entrega de viviendas se produce en el momento de la puesta a disposición del cooperativista, salvo que existan aportaciones o pagos anticipados anteriores a dicha entrega, en cuyo caso el devengo se produce en el momento del cobro efectivo de esos importes parciales, de conformidad con el artículo 75.2 de la LIVA.
Hechos
El consultante es socio de una sociedad cooperativa de viviendas en donde se realizan aportaciones obligatorias y variables hasta completar el pago del importe de la vivienda.
Cuestión planteada
Devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5, apartado uno de dicha Ley establece que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, entendiendo por tales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular tienen la condición de empresarios quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
De los indicados preceptos se desprende que tienen la consideración de empresarios las cooperativas que realicen la promoción de viviendas para su adjudicación a los cooperativistas. De este modo, la entrega de las viviendas a los cooperativistas estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- En relación con el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 75, apartado uno, 1º y apartado dos, de la Ley 37/1992, preceptúa lo siguiente:
"Uno. Se devengará el Impuesto:
1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
(…)
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.".
En consecuencia con lo anterior, el devengo se producirá con la puesta a disposición de la vivienda salvo que existan pagos anticipados a la misma.
A este respecto, según reiterada doctrina de este Centro Directivo (por todas, consulta vinculante de 1 de febrero de 2011, número V0181-11), las aportaciones realizadas por los cooperativistas a la cooperativa, efectuadas con el objeto de contribuir a la financiación de la construcción de las viviendas, constituyen pagos anticipados de las citadas entregas de las viviendas, devengándose el Impuesto en el momento del cobro de dichas aportaciones, y ello con independencia del modo como se denominen y cualquiera que sea el concepto al que se impute el pago de dicha contraprestación (aportación a los gastos de constitución, financiación o funcionamiento de la cooperativa, depósitos o aportaciones para la cobertura de los gastos correspondientes a bienes o servicios efectuados para la construcción de las edificaciones u otras análogas).
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 75-Uno-1º