La vivienda sin ocupación material no accede al estatus de habitual (Art. 53 RIRPF: exige adquisición + ocupación en plazo ≤12 meses + residencia ≥3 años continuados), por lo que no procede deducción por inversión en vivienda habitual. Los saldos de cuenta vivienda destinados a adquisición de inmueble que finalmente no constituya residencia habitual se entienden destinados a "fines diferentes" (Art. 56.2.a RIRPF), determinando pérdida retroactiva de la deducción practicada. No es posible reposición de saldos ni acogimiento a reinversión bajo estas circunstancias.
Hechos
La consultante destinó el saldo de su cuenta vivienda a adquirir una vivienda en proindiviso con su entonces pareja en la localidad donde este residía. Por ruptura de la relación decide vender su participación en la vivienda y mantener su residencia en la localidad donde venía y continua trabajando.
Cuestión planteada
Posibilidad de considerar la vivienda como habitual manteniendo el derecho a las deducciones practicadas.
Posibilidad de reponer el saldo en la cuenta vivienda y mantener el mismo derecho.
Posibilidad de acogerse a la exención por reinversión
Contestación
El concepto de vivienda habitual se recoge, en desarrollo del artículo 69.1.3º texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, TRLIRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto, RIRPF, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto).
De acuerdo con el citado artículo, para que una vivienda tenga la consideración de habitual, se requiere su adquisición, ocupación en un plazo no superior a los doce meses y permanencia en la misma en calidad de residencia habitual durante, al menos, tres años continuados. Dicho precepto establece, a su vez, ciertas circunstancias que en el presente caso no concurren, que permitirían una residencia por período inferior o su ocupación en un plazo superior.
De lo anterior se desprende que la vivienda en cuestión no adquiere la condición de habitual al no llegar a ser ocupada tras su adquisición. No procediendo practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por cualquier cantidad satisfecha relacionada con su adquisición.
Por otra parte, las cuentas vivienda tienen su desarrollo reglamentario en el artículo 56 del RIRPF, el cual dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
(…).
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
(…)”.
Los requisitos exigidos por el artículo 56 deben entenderse de forma estricta, es decir, la inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda en la adquisición de la vivienda que vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo, a la que se asimila su construcción, en el plazo de cuatro años desde su apertura.
Todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición de una vivienda, o su construcción, que finalmente no constituya la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. Lo que conlleva la pérdida del derecho a la deducción que en su momento hubiera podido practicar debiendo regularizar su situación tributaria reintegrando la totalidad de las deducciones practicadas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora, conforme lo dispuesto el artículo 59 del RIRPF, el cual dispone:
"1. Cuando, en periodos impositivos posteriores al de su aplicación se pierda el derecho, en todo o en parte, a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. Esta adición se aplicará de la siguiente forma:
a) Cuando se trate de la deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el apartado 1 del artículo 69 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida estatal la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas.
(…).
c) Cuando se trate de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de las competencias normativas previstas en el artículo 38.1 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, y del tramo autonómico o complementario de la deducción por inversión en vivienda habitual regulado en el artículo 79 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida autonómica o complementaria la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas”.
Igualmente, si hubiera practicado la deducción por cualquier otra cantidad relacionada con la adquisición de la vivienda en cuestión habrá de proceder a regularizar la situación. No siendo posible eximir ésta el hecho de invertir el importe que obtuviera en la venta en adquirir una vivienda que sí alcanzara la condición de habitual.
La consultante no habiendo llegado a adquirir su primera vivienda habitual tiene derecho a abrir una nueva cuenta vivienda.
Respecto a la posible exención de la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse en la venta por reinversión en una vivienda habitual, hay que contestar negativamente dado que para poder acogerse a la misma se requiere, en primer lugar, la condición de habitual en la vivienda que se transmite, conforme se desprende del artículo 39.1 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Arts. 39-1, 53, 56, 59