La opción de compra sobre un bien inmueble, ejercida por el titular del pleno dominio, genera ganancia o pérdida patrimonial conforme al art. 31.1 TRLIRPF, calculada como diferencia entre valor de adquisición (precio de la opción más inversiones y mejoras efectuadas) y valor de transmisión (precio de ejercicio de la opción menos gastos inherentes). El valor de adquisición de bienes inmuebles se actualiza mediante coeficientes presupuestarios desde el año de satisfacción, salvo amortizaciones. La calificación de la operación depende de que se acredite efectivamente el pleno dominio sobre el bien durante el período de vigencia de la opción.
Hechos
El consultante suscribió en 2006 un contrato de opción de compra, siendo él el concedente y cobrando una prima de opción que equivale al 15 por ciento del importe total de la compraventa. La cuantía de la prima de opción se descontará del valor total de la compraventa en el caso de que ésta se efectúe.
Cuestión planteada
Tributación de la operación a efectos del IRPF.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el período impositivo a que se refiere la consulta, esto es, el período impositivo 2006, entendiendo que el consultante es titular del pleno dominio del elemento patrimonial sobre el cuál recae la opción de compra objeto de consulta.
El artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo) –en adelante TRLIRPF–, establece:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos.”
El artículo 32 del TRLIRPF establece como norma general en el cálculo del importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales:
“1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso.
2. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo.“
Los valores de adquisición y de transmisión se determinarán de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33 del TRLIRPF, cuyo tenor literal es el siguiente:
“Artículo 33.Transmisiones a título oneroso.
1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:
a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.
b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.
3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.
Por virtud del contrato de opción una de las partes, concedente de la opción, atribuye a la otra, beneficiaria de la opción, el llamado derecho de opción o mejor “facultad de configuración” en cuanto que se trata de una facultad que permite a quien la ostenta configurar en el futuro una relación jurídica a su favor que permite decidir, dentro de un determinado período de tiempo y unilateralmente, la celebración de un contrato, que en el caso de la opción de compra, es un contrato de compraventa. Ejercitada la opción de compra se consuma el contrato por el que se concedió y se perfecciona la compraventa (S.T.S. de 5 de noviembre de 2003). Ello determina que el contrato de opción de compra y la ulterior compraventa del inmueble como consecuencia del ejercicio de la opción dan lugar a dos alteraciones patrimoniales diferenciadas.
La concesión de la opción de compra produce en el consultante una ganancia de patrimonio según lo dispuesto en el artículo 31.1 del TRLIRPF, que nace en el momento de su concesión y que, por lo tanto, se integra en la parte general de la base imponible según lo dispuesto en el artículo 39 del TRLIRPF. Su importe vendrá determinado por el valor efectivamente satisfecho siempre que no sea inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá este. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la operación que hayan sido satisfechos por el consultante. La imputación de la renta deberá efectuarse, de acuerdo con lo previsto en el artículo 14 del TRLIRPF, en el período impositivo en el que tiene lugar la alteración patrimonial, en este caso, el período impositivo 2006.
Por otra parte, la posterior transmisión del elemento patrimonial sobre el cuál recae la opción de compra producirá una ganancia o pérdida de patrimonio según lo dispuesto en el artículo 31.1 del TRLIRPF. Su importe se determinará según lo dispuesto en el artículo 33 del TRLIRPF anteriormente transcrito, sin perjuicio de la posible aplicación de los coeficientes de abatimiento a que hace referencia la disposición transitoria novena del TRLIRPF en el caso de que el elemento patrimonial transmitido se haya adquirido con anterioridad a 31 de diciembre de 1994 y siempre que se cumplan los requisitos legales exigibles.
La cuantía recibida previamente por el consultante en concepto de precio del derecho de opción de compra, si así se pacta, constituirá un menor valor de transmisión del elemento patrimonial. La renta derivada de la transmisión del mismo se integrará de conformidad con el artículo 40 del TRLIRPF en la parte especial de la base imponible si el elemento patrimonial ha sido adquirido con más de un año de antelación a la fecha de transmisión. En otro caso, la renta se integrará en la parte general de la base imponible.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF, RDLeg 3/2004, Arts. 31, 32, 33 y 14-1 c)