El régimen especial de escisión del capítulo VIII del título VII del TRLIS exige que tanto el patrimonio segregado como el remanente en la escindida constituyan sendas ramas de actividad económicamente viables de forma autónoma. La condición sine qua non es que la actividad económica transmitida ya existiera previamente en la escindida, de modo que la operación requiere demostrar la existencia de al menos dos ramas de actividad diferenciadas y autónomamente desarrolladas antes de la escisión, cada una con organización separada de medios materiales y personales.
Hechos
La entidad consultante es concesionaria de una marca de automóviles y se viene dedicando a la actividad de compraventa de vehículos nuevos y usados así como a su reparación, y a la venta de artículos de recambio para vehículos de tal marca.
Para llevar a cabo la actividad tiene en propiedad dos naves que dedica a la exposición y venta de vehículos y taller de reparación, y un local comercial para la exposición y venta de vehículos. Cada centro de trabajo cuenta con un contrato de concesión específico y su correspondiente personal especializado, así como la maquinaria e instalaciones necesarias que impone como estándares la marca.
En 2005 por parte de la marca se resolvió el contrato de concesión para la actividad de venta de vehículos nuevos del local comercial, prohibiéndose su exposición y comercialización en el citado local, así como la totalidad de los elementos de señalización de la marca.
La compraventa de vehículos usados viene siendo, dentro de las actividades de la consultante, una actividad poco rentable, debido esencialmente a la poca especialización con que se cuenta para ello. No obstante, la importante caída de las ventas de vehículos nuevos hace necesaria una reestructuración empresarial que fomente la competitividad empresarial en el mercado de vehículos de ocasión, mediante la puesta en marcha de mecanismos que permitan su comercialización a través de una marca comercial diferenciada y exclusiva independiente de la consultante.
Se pretende realizar una operación de escisión parcial de la entidad consultante, mediante la segregación de la actividad de venta de vehículos usados, que se aportará a una sociedad ya creada, cumpliéndose los requisitos mercantiles para ello, con el objeto de potenciar la actividad mediante la concentración de su gestión, dotándola de los recursos humanos y económicos propios, así como separar riesgos empresariales, optimizar la rentabilidad de cada actividad y conseguir una mayor especialización de las actividades.
El conjunto de elementos patrimoniales que se escindirían serían: local comercial, con todas sus instalaciones; mobiliario que forma parte del mismo; todos los vehículos usados que constan en las existencias; vendedor/comercial que se vaya a encargar de la gestión de la actividad; y tesorería suficiente para inicio de operaciones.
Cuestión planteada
Si la operación planteada puede acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS entiende por rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios …”.
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Por tanto, la operación de escisión parcial requiere la existencia de al menos dos ramas de actividad desarrolladas por la entidad antes de acometer el proceso de escisión por la cual se transmite una de esas ramas de actividad a otra entidad. En definitiva, la existencia de varias ramas de actividad exige la afectación de forma separada y autónoma de una organización de medios materiales y personales diferenciada respecto de la otra por cuanto sean claramente diferentes las actividades que se desarrollan. Por el contrario, en el caso planteado, no parece que la venta de vehículos nuevos y usados suponga la existencia de dos ramas de actividad diferenciadas de acuerdo con los requisitos anteriormente exigidos. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Además, la aplicación del régimen especial exige analizar el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con el objeto de potenciar la actividad mediante la concentración de su gestión, dotándola de los recursos humanos y económicos propios, así como separar riesgos empresariales, optimizar la rentabilidad de cada actividad y conseguir una mayor especialización de las actividades. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS, en el caso de que la operación pueda ser calificada como una escisión parcial a efectos fiscales.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96