Las ayudas para proyectos de investigación concedidas por la fundación se acogerán a la exención del artículo 7.j) LIRPF como becas de investigación si cumplen los requisitos del Real Decreto 63/2006 (personal investigador en formación con titulación universitaria, programa de formación especialización científica/técnica, duración mínima 3 meses). La exención resulta aplicable desde el momento en que se reúnan todos los requisitos reglamentarios y es extensible, más allá del ámbito del RD 63/2006, a investigación en otras condiciones (funcionarios y personal docente-investigador universitario). La exención opera en la fase de percepción de la ayuda por el investigador, no en la deducción por parte de la entidad concedente.
Hechos
Una fundación ha convocado ayudas de formación de personal investigador en el área de sistemas energéticos cuya finalidad principal es la formación científica de titulados superiores para la obtención del diploma de Estudios Avanzados y la realización de la tesis doctoral en materias relacionada con la energía. Las ayudas se otorgan para la realización de un proyecto de investigación, enmarcado en una de las líneas de investigación desarrolladas por la fundación convocante. Estas ayudas están estructuradas en dos fases: dos años de beca y dos años de contrato laboral.
Cuestión planteada
Si las ayudas mencionadas pueden acogerse a la exención del artículo 7 j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En caso afirmativo:
- determinar el momento a partir del cuál las ayudas están amparadas por la exención referida.
- determinar a qué fase/s resulta aplicable la exención.
Contestación
La contestación a la presente consulta parte de la premisa de que la fundación consultante ha optado por el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002 de 23 de diciembre, de régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
La letra j) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre) del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF) establece que estarán exentas:
“Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades”.
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).
Dado que, según la entidad consultante, la ayuda supone la realización de un proyecto de investigación en el ámbito energético, ésta podría estar exenta como beca de investigación siempre que se encuentre en el ámbito del Real Decreto 63/2006, de 27 de enero (BOE de 3 de febrero), por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación (en adelante Real Decreto 63/2006).
El Real Decreto 63/2006 será de aplicación a cualquier programa de ayuda dirigido al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica con independencia de la naturaleza pública o privada de la entidad convocante. Según lo establecido en su artículo 2, su ámbito de aplicación viene determinado por el cumplimiento de los siguientes requisitos, entre otros:
-Se exige que los becarios sean graduados universitarios.
-Las becas deben orientarse al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica.
-Las becas deben concederse respetando los principios de publicidad, igualdad, mérito y capacidad en la concesión de las ayudas correspondientes.
- Los programas deben requerir la dedicación del personal investigador en formación a las actividades de formación y especialización científica o técnica objeto de las ayudas, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 7 c) del mencionado Real Decreto.
- Los programas deben estar inscritos en el registro a que se refiere el artículo 3 del mencionado Real Decreto.
No estará incluida en este Real Decreto la actividad en entidades de los graduados universitarios beneficiarios de ayudas dirigidas al desarrollo y especialización científica y técnica no vinculados a estudios oficiales de doctorado, que se ajustará a la normativa aplicable.
Entre los requisitos exigidos para que un programa de ayudas a la investigación esté incluido en el ámbito del Real Decreto 63/2006 se encuentra su inscripción en el Registro general de programas de ayuda a la investigación a la que hace referencia el artículo 3 del mencionado Real Decreto 63/2006. A sensu contrario hay que entender que los programas de becas de investigación que no hayan sido objeto de inscripción, no se encuentran en el ámbito de aplicación del Real Decreto 63/2006. Ello determina que, cumpliéndose los restantes requisitos -los cuales se entienden cumplidos a la vista de la convocatoria de la beca objeto de consulta-, sólo a partir del momento de la inscripción del programa correspondiente, las ayudas estarán exentas.
En el supuesto consultado, a la vista de la información facilitada por la entidad consultante, la mencionada inscripción ha sido solicitada pero a fecha de presentación de la consulta aun no se ha practicado. Ello lleva a que, siempre que se cumplan los requisitos previstos en el artículo 2 del Real Decreto 63/2006, sólo a partir de la fecha de concesión de la inscripción en el Registro general de programas de ayuda a la investigación a que se refiere el artículo 3 del Real Decreto 63/2006, y durante el periodo que reste de beca (dos primeros años desde la concesión de la ayuda) las cantidades percibidas por los beneficiarios de las ayudas objeto de consulta gozarán de exención en el Impuesto sobre la renta de las personas Físicas.
La última cuestión plantea a qué fase del programa de investigación resulta aplicable la exención del 7 j) de la LIRPF. Según afirma la entidad consultante, las ayudas objeto de consulta comprenden dos fases sucesivas que suponen el otorgamiento de una beca para la formación inicial del investigador en la primera fase de dos años y de la contratación laboral en la segunda fase de otros dos años, de acuerdo con las condiciones establecidas en el Real Decreto 63/2006.
Por un lado, considerando que las ayudas objeto de consulta constituyen becas de investigación, el artículo 4 del mencionado Real Decreto establece un sistema de dos años de beca y dos de contrato laboral –una vez superado el período de beca y obtenido el Diploma de Estudios Avanzados (DEA) –. Por otra parte, los programas de ayuda a la investigación para doctores deben establecer la contratación por parte de las entidades mediante la formalización de un contrato laboral.
Para que en los dos primeros años de beca las cantidades percibidas estén exentas será necesario que se encuentren en el ámbito del Real Decreto 63/2006 en los términos anteriormente expuestos.
No estarían amparadas en la exención las cantidades percibidas durante los dos años de contrato laboral ya que no están comprendidas en el concepto de becas de investigación. Las becas se conceden en interés del propio beneficiario y por su propia naturaleza se caracterizan por ser subvenciones o ayudas que no tienen la consideración de salario o contraprestación. Estas características son incompatibles con la existencia de un contrato de trabajo, que supone la prestación de servicios profesionales dentro del ámbito de organización y dirección del empleador, de los que se derivan las retribuciones percibidas por los investigadores.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 7; RD 63/2006, Arts. 2, 4.