Los intereses remuneratorios pagados por la sociedad residente en Reino Unido a sus socios por financiación de la adquisición del inmueble español son fiscalmente deducibles conforme a la normativa interna de deducciones del IS (art. 21 LIS para gastos devengados y justificados), sin que el CDI España-Reino Unido 2013 impida tal deducción en la determinación de la base imponible del IRNR por la ganancia patrimonial derivada de la transmisión. La acreditación requiere documentación del préstamo (escritura o contrato), justificantes de pago (transferencias bancarias, extractos) y el cálculo periódico de intereses devengados conforme a las cláusulas pactadas.
Hechos
Sociedad británica no residente en España, desarrolla su actividad de manera exclusiva en el Reino Unido. Esta sociedad adquirió un inmueble en España que no ha estado afecto a ninguna actividad de la sociedad. Para la adquisición del inmueble, la sociedad obtuvo un préstamo de sus dos socios, cuya cantidad tuvo como destino único esta adquisición. Este préstamo se formalizo en el Reino Unido, y los fondos fueron transferidos desde la cuenta bancaria de los socios en el Reino Unido a la cuenta bancaria de la sociedad en el mismo país. El interés remuneratorio se acordó en un 8% nominal anual. Pero los socios no han percibido todos los años un interés calculado a un 6%, pues algún año la sociedad no ha tenido liquidez suficiente y los socios han percibido en algunos un 4% o un 5%, habiendo los socios renunciado a percibir la totalidad del interés remuneratorio acordado. Estos intereses se hallan contabilizados en los libros contables de la sociedad en el Reino Unido.
Ahora la sociedad va a vender la vivienda y se plantea si estos intereses son deducibles como mayor valor de adquisición del inmueble, que nunca se ha destinado a actividad económica alguna, ni tampoco ha sido arrendado.
Cuestión planteada
1. Si son fiscalmente deducibles los intereses remuneratorios pagados por la sociedad a los socios por el préstamo obtenido para la adquisición del inmueble que ahora se va a vender.
2. En caso de ser fiscalmente deducibles, como debería acreditarse la veracidad dl gasto incurrido por el pago de dichos inteneres.
Contestación
Conforme a lo señalado en el texto de la consulta el titular del inmueble situado en España que se va a transmitir es una sociedad residente fiscal en el Reino Unido, por lo que resultará de aplicación el Convenio entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hechos en Londres el 14 de marzo de 2013 (BOE de 15 de mayo de 2014), que en el artículo 13.1 establece:
“1. Las ganancias que un residente de un Estado contratante obtenga de la enajenación de bienes inmuebles tal como se definen en el artículo 6, situados en el otro Estado contratante, pueden someterse a imposición en ese otro Estado.”.
Por lo que España podrá someter a gravamen de acuerdo con su normativa interna la ganancia patrimonial derivada de la transmisión por un residente en el Reino Unido de un inmueble situado en territorio español.
El artículo 13.1.i) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, en adelante TRLIRNR, establece:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
i) Las ganancias patrimoniales:
(…)
3º. Cuando procedan, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos.
(…).”.
EL TRLIRNR establece dos formas de sujeción, según se opere en territorio español mediante establecimiento permanente o no. Conforme a lo señalado en el escrito de la consulta, la sociedad titular del inmueble no ejerce actividad alguna en España, por lo que la ganancia patrimonial que se pueda derivar de la enajenación del inmueble es una renta obtenida sin mediación de establecimiento permanente.
El artículo 24.6.2ª del TRLIRNR establece en relación al cálculo de la base imponible:
“Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se aplicarán las siguientes reglas especiales:
2ª. La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la Sección 4ª. del Capítulo II del Título III y en la Sección 6ª. del Título X salvo el artículo 94.1.a), segundo párrafo, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”.
De acuerdo con dicha normativa, la transmisión de un inmueble genera en su titular una ganancia o una pérdida patrimonial, a tenor de los dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial viene determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente.
El artículo 35 de la LIRPF determina los valores de adquisición y de transmisión para las transmisiones onerosas de la forma siguiente:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”.
De acuerdo con este precepto, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, formarán parte del valor de adquisición el importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado, así como el correspondiente a las inversiones y mejoras efectuadas en la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI hispano-británico, artículo 13
LIRPF, artículo 35
TRLIRNR, artículos 13 y 24