La inversión del sujeto pasivo en IVA conforme al artículo 84.1.2.f) de la Ley 37/1992 procede cuando: (i) el destinatario actúa como empresario o profesional; (ii) las operaciones tienen por objeto urbanización, construcción o rehabilitación de edificaciones; (iii) nacen de contrato directo promotor-contratista principal (o entre contratista principal y subcontratistas si derivan causalmente de aquél); (iv) revisten naturaleza de ejecución de obra con o sin aportación de materiales, incluida cesión de personal. El mecanismo traslada la obligación tributaria principal al adquirente cuando concurren estos cuatro requisitos acumulativos.
Hechos
El ayuntamiento consultante ha promovido la urbanización de un polígono industrial a través del sistema de cooperación. En el marco de dicho proceso de urbanización, se realizan ejecuciones de obra de electrificación del polígono.
Cuestión planteada
Procedencia de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.uno.2º.f), de la Ley 37/1992.
Contestación
1.- Con respecto al sujeto pasivo de las ejecuciones de obra inmobiliaria, se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), el cual establece lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, resultará de aplicación el mecanismo conocido como de inversión del sujeto pasivo, cuando se reúnan los siguientes requisitos:
a) El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
b) Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
c) Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
d) Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.
2.- La interpretación del citado precepto ha sido objeto de análisis por este Centro Directivo en diversas contestaciones a consultas tributarias (por todas, contestación a consulta vinculante de 27 de diciembre de 2012, número V2583-12).
Asimismo, en relación con el supuesto objeto de consulta se debe tener en consideración el criterio sentado por este Centro Directivo en la contestación a la consulta vinculante de 10 de junio de 2013, número V1907-13, en la que se concluye lo siguiente.
“1º Las subestaciones eléctricas y los centro de transformación objeto de consulta, tienen la consideración de edificación.
En efecto, tal y como se ha señalado en el apartado anterior de esta contestación, tiene la consideración de edificación las instalaciones industriales, tales como las subestaciones y centros de transformación, cuando estén unidas permanentemente al suelo o a otro inmueble y sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.
En este sentido, debe tenerse en cuenta, que la subestación, como instalación industrial no habitual, tiene la consideración de edificación incluyendo todos los elementos que se incorporan a la misma, necesarios para su utilización autónoma e independiente, aunque algunos de los elementos que lo conforman aisladamente considerados, no compartan tal naturaleza.
De esta forma, opera el supuesto de inversión del sujeto pasivo referido en el artículo 84.uno.2º.f) de la Ley 37/1992, por la ejecución de obra de construcción de una subestación o un centro de transformación realizada por la consultante siempre que el destinatario de la misma sea empresario o profesional en los términos señalados en el número anterior de esta contestación.
2º Las bases, torres, aisladores, cables y líneas de baja, media y alta tensión objeto de consulta no tendrán la consideración de edificaciones.
En efecto, el informe de este Centro Directivo de 6 de junio de 1990, establece que no tendrán la consideración de edificaciones las bases, torres, aisladores y cables para alta y media tensión.
En consecuencia, no será aplicable el referido mecanismo de inversión del sujeto pasivo en las ejecuciones de obra que tengan por objeto su instalación, o construcción, sin perjuicio de que las obras de suministro de energía eléctrica en baja tensión tengan la consideración de obras de urbanización.
3º La instalación de infraestructuras de redes de comunicaciones, en particular, las instalaciones de redes de fibra óptica y de telefonía móvil, que abarca la instalación de estaciones de base, repetidores y estructuras canalizadas tienen la consideración de obras de urbanización.
En consecuencia, si las citadas operaciones se realizan en el seno de un proceso de urbanización de un terreno, ya sea en el marco de una actuación de nueva urbanización, de urbanización que tengan por objeto la reforma o renovación sustancial de suelo ya urbanizado o de actuaciones de dotación que incrementen las dotaciones públicas, de un suelo urbanizado en los términos señalados en el número 1 de esta contestación, procederá aplicar el mecanismo de inversión del sujeto pasivo, siempre y cuando se reúnan los demás requisitos previstos en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992.
No obstante, si estas operaciones objeto de consulta se realizan de forma aislada a los procesos anteriormente señalados no tendrá que aplicarse el citado mecanismo, con carácter general.”.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 84-Uno-2º-f)-