La consultante, como titular individual de inmuebles arrendados, y la comunidad de bienes constituida con sus hermanas sobre bien inmueble afecto a actividad empresarial, tienen ambas condición de empresario/profesional sujeto a IVA. La emisión de facturas corresponde a la entidad que realiza la entrega o prestación (consultante individual o comunidad de bienes según corresponda), no a los copropietarios participes que carecen individualmente de condición de sujeto pasivo.
Hechos
La consultante, comunera de una comunidad bienes constituida con sus dos hermanas y dedicada al arrendamiento de locales de negocios, tiene arrendado a su vez otro local de su propiedad.
La consultante quiere transmitir el local de su propiedad a la comunidad de bienes; para ello, va a vender a sus dos hermanas las dos terceras partes del mismo.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, destinatario de la factura que deba expedirse.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El apartado dos, letra b) de este mismo artículo establece que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”
Por otra parte, el artículo 5.Uno, letra c) de dicha Ley 37/1992, establece que se reputarán empresarios o profesionales:
“c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes”.
Por último, el artículo 84.tres de la Ley del Impuesto dispone que “tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.”.
De todo lo anterior, se pone de manifiesto que la consultante tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetas al impuesto sobre el Valor Añadido, con carácter general, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las mismas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto.
Con independencia de lo anterior, la comunidad de bienes constituida por la consultante y sus dos hermanas y que ostenta la propiedad indivisa de un bien inmueble afecto al desarrollo de una actividad empresarial o profesional tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto
No obstante, dicha circunstancia no puede extenderse de entrada a los otros dos miembros de la comunidad de bienes, los cuales, en tanto que particulares, no tienen la condición de sujetos pasivos en el Impuesto, con independencia de la que, en su caso, pueda atribuirse a cada partícipe, miembro o comunero por la actividad que, a título individual, pueda llevar a cabo con carácter independiente.
2.- De acuerdo con el contenido de la consulta, la consultante quiere aportar dos terceras partes de un local de negocios de su propiedad a sus dos hermanas, para que sea la comunidad de bienes resultante la que lo arriende desde ese momento. Dada la condición de empresario o profesional de la consultante, la referida entrega estará sujeta al Impuesto.
3.- No obstante, la referida entrega estará exenta del Impuesto, a tenor de lo establecido en el artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que estarán exentas del citado Impuesto:
“22º. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…)”
Por su parte el artículo 20, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.”
En consecuencia, la entrega referida estará sujeta pero exenta del Impuesto si bien existirá la posibilidad de renuncia a la exención por parte de la consultante, en la medida que la comunidad adquirente tendrá previsiblemente derecho a la deducción total del Impuesto.
4.- La base imponible de esta operación estará constituida, a tenor de lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley “por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
En consecuencia, la base imponible vendrá determinada por la contraprestación acordada entre las partes.
El tipo impositivo aplicable será el tipo general del 16 por ciento, de acuerdo con lo establecido en el artículo 90 de la Ley37/1992.
5.- Por último, el artículo 164.uno.3º de la Ley impone a los sujetos pasivos la obligación de “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente”.
Por tanto, la consultante deberá expedir factura a favor de la comunidad de bienes, destinataria de la operación, cuyo contenido se ajustará a lo establecido en el artículo 6 del Reglamento por el que se aprueban las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29).
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 8-dos; 84-tres; 164-uno