El consultante, residente fiscal en España que presta servicios laborales para el Estado portugués desde Portugal, está sujeto a tributación en España por su renta mundial, pero las remuneraciones por servicios públicos portugueses quedan exentas en territorio español conforme al artículo 19.1.a) del Convenio Hispano-Portugués (primacía sobre el artículo 15.4), aunque tales rentas se computan en la base imponible para determinar el tipo marginal aplicable al resto de rentas (artículo 23 del Convenio). La obligación de presentar declaración complementaria en España subsiste, salvo que la exención con progresividad agote completamente la obligación.
Hechos
El consultante, residente en territorio español, esta prestando servicios como médico en un hospital portugués al que se desplaza diariamente desde España, pagando en Portugal los impuestos que corresponden por las rentas que allí percibe.
Cuestión planteada
Obligación de presentar declaración de la renta en España, complementaria a la declaración que presenta en Portugal.
Contestación
De los datos aportados en el escrito de consulta se deduce, que el consultante es residente fiscalmente en España y se traslada diariamente a Portugal para el desempaño de su trabajo.
Por lo tanto, al obtener rentas del trabajo en Portugal resulta de aplicación el convenio Hispano-Portugués para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, de 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995).
En virtud de lo dispuesto en el Convenio citado, con carácter general, las remuneraciones satisfechas a los trabajadores dependientes que trabajan en Portugal teniendo su residencia fiscal en España, lugar donde regresan habitualmente cada día después de realizar su trabajo en Portugal, sólo pueden someterse a imposición en España, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 15.4. del Convenio para evitar la doble imposición.
No obstante, el propio artículo 15, que regula la tributación del trabajo dependiente, establece la primacía del artículo 19, que regula la tributación de las retribuciones satisfechas por el sector público por servicios prestados al mismo, sobre lo dispuesto en el propio artículo 15.
El citado artículo 19 establece en su apartado 1:
“a) Las remuneraciones, excluidas las pensiones, pagadas por un Estado contratante o una de sus subdivisiones políticas o administrativas o entidades locales a una persona física por razón de los servicios prestados a ese Estado, subdivisión o entidad, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.
b) Sin embargo, dichas remuneraciones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si los servicios se prestan en ese Estado y la persona física es un residente de ese Estado que:
posee la nacionalidad de ese Estado, o
no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios”.
Dado que el consultante presta los servicios en Portugal para el Estado portugués, las remuneraciones que obtiene por tales servicios sólo pueden someterse a imposición en Portugal, estando exentas de tributación en España, sin perjuicio de que deban tenerse en cuenta para el cálculo del impuesto sobre el resto de las rentas de el consultante al hacer su declaración en España como residente de este país, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23 del Convenio.
En consecuencia, en España, por ser residente en territorio español, tributará por su renta mundial, sin perjuicio de la exención de las rentas correspondientes a los servicios prestados al Estado portugués, aunque tales rentas se tengan en cuenta a fin de calcular el tipo impositivo aplicable al resto de las rentas obtenidas.
Por otro lado, en lo relativo a la obligación de declarar, es el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), el que regula con carácter general la obligación de presentar y suscribir declaración por el Impuesto. No obstante, el mencionado artículo, establece que no tendrán la obligación de declarar los contribuyentes que obtengan rentas exclusivamente de las fuentes que establece la Ley, con el límite cuantitativo y en las circunstancias que se fijan en cada caso. Destacar, que a efectos de computar estos límites no se tomarán en consideración las rentas exentas (en este caso, las rentas correspondientes a los servicios prestados al Estado portugués).
El mencionado precepto establece:
“1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.
2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:
a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.
b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.
c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta Ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.
En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.
3. El límite a que se refiere el párrafo a) del apartado 2 anterior será de 10.000 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:
a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:
1º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.
2º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.
b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.
c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.
d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
4. Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por inversión en vivienda, por cuenta ahorro-empresa, por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
(…).”
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 96.