Las entidades de conservación, como entidades urbanísticas colaboradoras con naturaleza administrativa, son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades sujetos al régimen de entidades parcialmente exentas (art. 121 TRLIS). Estarán exentas las rentas derivadas de actividades que constituyan su objeto social, las adquisiciones y transmisiones a título lucrativo en cumplimiento de dicho objeto, y los incrementos patrimoniales en transmisiones onerosas de bienes afectos cuyo importe se destine a nuevas inversiones relacionadas. La exención no comprende rendimientos de explotaciones económicas, rendimientos del patrimonio ni otros incrementos patrimoniales. La obligación de declarar existe si concurren sujetos pasivos de este régimen.
Hechos
La entidad consultante es una entidad urbanística de conservación de las previstas en el artículo 24 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre régimen del Suelo y Ordenación Urbana e inscrita en el Registro correspondiente. Su objeto es establecer, dirigir y atender a la prestación de los servicios básicos urbanísticos previstos en el planeamiento aplicable (red viaria, saneamiento, alcantarillado, suministros, zonas verdes, limpieza, seguridad, vigilancia, conservación, etc).
La única fuente de ingresos de la consultante procede de las cuotas periódicas, ordinarias y extraordinarias, abonadas por los miembros, propietarios de las parcelas, en proporción a sus respectivos coeficientes de participación, no persiguiendo fin lucrativo alguno.
Cuestión planteada
Régimen fiscal aplicable en el Impuesto sobre Sociedades. Obligación de presentar declaración y, en su caso, tipo impositivo aplicable. Régimen fiscal aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Repercusión del Impuesto y obligaciones periódicas.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
Las entidades de conservación son entidades urbanísticas colaboradoras previstas en la letra c) del apartado 2 del artículo 24 del Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por el Real Decreto 3288/1978 (RGU), de 25 de agosto.
Como Entidad Urbanística Colaboradora, tiene naturaleza administrativa, personalidad jurídica propia y plena capacidad jurídica desde su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, tal y como señalan los artículos 24 y siguientes del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre Régimen del suelo y Ordenación Urbana. En consecuencia, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, la entidad constituida será, en principio, sujeto pasivo de este Impuesto, siéndole de aplicación el régimen de las entidades parcialmente exentas regulado en el capítulo XV del título VII del citado texto legal en cuanto no tenga ánimo de lucro.
El capítulo XV del título VII del TRLIS regula el régimen de las entidades parcialmente exentas, régimen aplicable, entre otras entidades, a las entidades sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el importe obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.
La exención no alcanzará a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni a los incrementos de patrimonio distintos de los mencionados anteriormente.
Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Cabe señalar, con carácter general, que las rentas que obtenga la entidad consultante procedentes de las cuotas satisfechas por los propietarios asociados estarán exentas cuando se destinen a actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica, siempre que el desarrollo de tales actividades no determine la existencia de una explotación económica en los términos citados.
La actividad que realiza la entidad consultante, descrita en el escrito de consulta, parece tener la consideración de explotación económica ya que mediante el cumplimiento de sus fines realiza una actividad dirigida al mercado de servicios, en este caso, servicios de conservación, mantenimiento, limpieza, seguridad, alcantarillada, suministros, etc de las obras de urbanización, para cuya prestación ordena por cuenta propia los medios productivos necesarios. Por ello, las rentas que obtenga por la prestación de los servicios que constituyen su finalidad específica no estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades, incluidas las cuotas de los asociados, ya que pueden considerarse rentas derivadas de una explotación económica, por cuanto financian y retribuyen la prestación de los servicios que constituyen la actividad de la consultante.
En definitiva, la entidad consultante está sujeta y no exenta al Impuesto sobre Sociedades al tipo de gravamen del 25 por 100 (TRIS, artículo 28.2), para lo cual deberá determinar su base imponible en los términos establecidos para las entidades parcialmente exentas (TRIS, artículo 122).
Por lo que se refiere a la obligación de presentar declaración, el artículo 136.3 del TRLIS dispone:
"3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales.
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención."
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
De acuerdo con el artículo 4, uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen, señalando a su vez el artículo 5 de la misma Ley, que tienen la condición de empresarios o profesionales quienes realicen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En la medida en que las Entidades Urbanísticas de Conservación realizan actividades que han de calificarse como empresariales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se deduce que las operaciones a que se refiere su escrito están sujetas a dicho Impuesto.
Los servicios que se prestan por dichas entidades son servicios prestados a título oneroso, cuya contraprestación se hace efectiva por los miembros de la misma.
Estos servicios están sujetos al Impuesto. No resulta aplicable el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7, número 7º, de la Ley 37/1992, ya que el mismo se refiere a operaciones realizadas a título gratuito para las cuales no ha habido deducción previa, mientras que las operaciones que realizan se efectúan a título oneroso.
Tampoco es aplicable la no sujeción prevista en el artículo 7, número 10º, de la Ley 37/1992, ya que este precepto se refiere a los servicios que se prestan a título gratuito y con carácter obligatorio para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, mientras que los servicios en cuestión se prestan a título oneroso, al igual que se ha argumentado en el párrafo anterior.
El Tribunal Supremo, en su sentencia de 11 de julio de 2005, ha señalado en el Fundamento de Derecho segundo, relación con las operaciones realizadas por estas entidades lo siguiente:
“(…) el elemento asociativo que constituye el substrato de las Entidades Urbanísticas de Conservación, junto con la obligatoriedad de pertenencia, legalmente exigida, y la naturaleza pública de las funciones que realiza la entidad, obliga a concluir, primero, que se trata de una actividad objetivamente exenta, y, segundo, que en el ejercicio de esa actividad, los individuos, por actuar obligatoriamente asociados, llevan a cabo la actividad exenta. Por tanto es procedente otorgar la exención solicitada (…), bien entendido que la exención alcanza a los servicios prestados para la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso público, pero con exclusión de la exención respecto de la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso privados(…)”
Esta sentencia reitera la doctrina ya establecida en la sentencia de esta Sala y Sección de 23 de junio de 2004, en la que, en relación con las Entidades Urbanísticas de Conservación, se analizaba si les era aplicable la exención prevista en el artículo 8.1.6º de la Ley 30/1985, del Impuesto sobre el Valor Añadido y en el artículo 13.1.6 Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 2028/1985, que pueden considerarse precedentes de la exención cuestionada en el anterior recurso, establecida en el artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido desde el 1 de enero de 1993.
De conformidad con lo anterior, hay que estimar exentas aquellas operaciones realizadas por las Entidades Urbanísticas de conservación, consistentes en la prestación de servicios para la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso público, por aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 12º, de la Ley 37/1992.
La exención no se extiende, sin embargo, a otras operaciones realizadas por las Entidades Urbanísticas como son las operaciones consistentes en la prestación de servicios para la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso privados u otros servicios prestados por la Entidad Urbanística a sus miembros distintos de los reseñados por el Tribunal Supremo.
Tampoco se extiende la exención a las cuotas satisfechas por los servicios de urbanización cualquiera que sea el sistema empleado para la urbanización de un terreno.
En lo que se refiere a la determinación del sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone el artículo 84 de la Ley 37/1992 que serán sujetos pasivos del Impuesto las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
Por su parte, el artículo 88, apartados uno, dos y tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido impone a los sujetos pasivos la obligación de repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realiza la operación gravada (sujeta y no exenta), quedando éste obligado a soportarla siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, debiendo efectuarse dicha repercusión mediante factura o documento sustitutivo al tiempo de expedir y entregar la referida factura.
El artículo 164, de la Ley 37/1992, señala que los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
“1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 31), el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación Y EL Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributarias y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA, Ley 37/1992, artículos 7, números 7º y 10º y 20, apartado uno.12º. - TRLIS, RDLeg 4/2004, artículo 121 y ss