La reversión derivada del ejercicio del derecho de reversión en materia de expropiaciones forzosas no constituye entrega de bienes sujeta al IVA, sino un supuesto de resolución total o parcial de la operación inicial conforme al artículo 80.2 LIVA. La devolución de bienes al expropiado no genera tributación como nueva prestación, sino que rectifica la base imponible de la operación originaria al reintegrarlo a la situación preexistente a la expropiación, sin efectos traslativo alguno.
Hechos
Una comunidad de herederos solicitó la reversión de determinados terrenos expropiados al causante en 1929 y 1935 que fueron desafectados del servicio público ferroviario en 1999 a través de la correspondiente declaración de innecesariedad.
Los terrenos expropiados fueron dos parcelas de terreno rústico, mientras que los bienes objeto de reversión son dos cuotas en pro indiviso del 31,26% sobre dos parcelas urbanas resultantes de la reparcelación urbanística por la que las dos parcelas de terreno rústico expropiadas se vieron afectadas con posterioridad.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la citada reversión.
Contestación
1.- El artículo 80, apartado dos, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), prevé que la base imponible del Impuesto correspondiente a las entregas de bienes sujetas al mismo deberá modificarse cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a derecho o a los usos del comercio, quede sin efecto total o parcialmente la operación gravada o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado.
De este precepto se deriva que en los casos en los que, por haberse resuelto una operación, el destinatario de la misma devuelve los bienes que inicialmente le fueron entregados, tal devolución no constituye como tal una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido realizada por el referido destinatario en favor de quien le realizó a él la entrega inicial, sino que constituye un supuesto de rectificación de la tributación por dicho Impuesto de la operación inicialmente realizada.
En relación con el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta debe tenerse en cuenta lo señalado por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 15 de junio de 1988, en el sentido de que "el ejercicio del derecho de reversión supone el cumplimiento de una condición que reintegra al expropiado a la misma situación que tenía con anterioridad a la expropiación y que en forma alguna supone una transmisión sujeta al Impuesto [sobre Transmisiones Patrimoniales]".
A tal fin, debe tenerse en cuenta también que la doctrina científica considera que el fenómeno de la reversión debe calificarse como un fenómeno de "invalidez sucesiva" sobrevenida a la expropiación por la desaparición del elemento esencial de la causa, cuyos efectos se producen "ex nunc", de manera que no provoca una anulación de la expropiación sino una mera cesación de sus efectos, una resolución de la misma, habilitándose tal resolución mediante una devolución recíproca de prestaciones.
2.- En consecuencia con todo lo anterior, en el supuesto a que se refiere el escrito de consulta, en el que mediante el ejercicio del derecho de reversión se cumple una condición que reintegra al expropiado (en este caso a su comunidad de herederos) a la misma situación que tenía con anterioridad a la expropiación, debe entenderse que tal reversión no constituye entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por consiguiente, no puede considerarse una operación sujeta al Impuesto, sino un supuesto de resolución total o parcial de la entrega de bienes (terrenos) que en su día realizó el expropiado en virtud del procedimiento de expropiación forzosa, tanto si dicha entrega estuvo sujeta a dicho Impuesto como si no.
Sin embargo, no es menos cierto que el bien que revierte al propietario no es exactamente el mismo bien que se expropió. Por un lado, porque lo que se recibe al ejercitar el derecho a la reversión es una cuota en pro indiviso de un terreno mayor y, por otro, porque los terrenos expropiados han ha sufrido mejoras. De acuerdo con el escrito de consulta, los bienes expropiados eran dos terrenos rústicos y los bienes que revierten ahora son parte de dos terrenos urbanos. Esto quiere decir que se han producido unas obras de urbanización en el terreno, las cuales eran inexistentes en el momento de la expropiación y que, con motivo de la reversión, el propietario va a disfrutar.
Por tanto, los servicios de urbanización que el propietario va a recibir como consecuencia de la reversión se consideran una operación sujeta al Impuesto según lo dispuesto en el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de acuerdo con el cual:
"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
Esto implica que, con motivo de la reversión, se deberá repercutir el Impuesto en la parte que corresponda a los gastos de urbanización de los terrenos que se devuelven a su propietario, al tipo del 18 por ciento.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 80-Dos-