El titular de explotación ganadera acogido al régimen especial de agricultura, ganadería y pesca tiene derecho a percibir compensación a tanto alzado por el IVA soportado en adquisiciones y servicios utilizados en la actividad, únicamente cuando realiza entregas de productos naturales obtenidos en la explotación a otros empresarios o profesionales (art. 130.3 LIVA). La compensación nace en el momento de ejecución de tales operaciones y debe ser emitida por el adquirente mediante recibo justificativo del reintegro. Respecto a IRPF, los servicios prestados con medios de la actividad ganadera están sujetos a retención a cuenta cuando proceda conforme a su naturaleza y a las normas de retención aplicables.
Hechos
El consultante ejerce una actividad ganadera. Además presta servicios de forma accesoria a la actividad con los medios de la actividad.
El rendimiento neto de la actividad se determina por el método de estimación directa.
Cuestión planteada
1ª.- Si tributase en el IVA por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, ¿en qué supuestos podría percibir la compensación de este régimen y quién debe emitir el recibo justificativo del reintegro de la misma?.
2ª.- En relación con el IRPF, si están sometidos a retención a cuenta, los servicios prestados con los medios de la actividad.
Contestación
1ª Cuestión planteada.
Primero.- El artículo 124, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en este Capítulo, salvo que renuncien a él en los términos que reglamentariamente se establezcan.”
Por su parte, el artículo 125 de la Ley 37/1992 declara que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será aplicable a las explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos, explotaciones o capturas para su transmisión a terceros, así como a los servicios accesorios a dichas explotaciones a que se refiere el artículo 127 de esta Ley.”.
De acuerdo con lo anterior, el titular de una explotación ganadera que venda el ganado obtenido en dicha explotación tributará en relación con la citada actividad por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que hubiera renunciado al mismo, en cuyo caso tributará por el régimen general del mencionado Impuesto.
Segundo.- Del escrito de consulta parece deducirse que el consultante tributa por el mencionado régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. En tal caso, su régimen de tributación sería el siguiente:
El artículo 130, apartado dos de la citada Ley 37/1992 preceptúa que “los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes y servicios en la realización de actividades a las que resulte aplicable dicho régimen especial.
El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente.”.
El apartado tres del artículo 130 de la Ley 37/1992 establece que “los empresarios titulares de las explotaciones a las que sea de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir la compensación a que se refiere este artículo cuando realicen las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de los productos naturales obtenidos en dichas explotaciones a otros empresarios o profesionales, cualquiera que sea el territorio en el que estén establecidos, con las siguientes excepciones:
a) Las efectuadas a empresarios que estén acogidos a este mismo régimen especial en el territorio de aplicación del Impuesto y que utilicen los referidos productos en el desarrollo de las actividades a las que apliquen dicho régimen especial.
b) Las efectuadas a empresarios o profesionales que, en el territorio de aplicación del Impuesto, realicen exclusivamente operaciones exentas del Impuesto distintas de las enumeradas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley……”.
El artículo 48, apartado 2 del Reglamento del Impuesto establece lo siguiente:
“2. El reintegro de las compensaciones que, de acuerdo con lo dispuesto en el número 2.º del artículo 131 de la Ley del Impuesto, deba ser efectuado por el adquirente de los bienes o el destinatario de los servicios comprendidos en el régimen especial, se realizará en el momento en que tenga lugar la entrega de los productos agrícolas, forestales, ganaderos o pesqueros o se presten los servicios accesorios indicados, cualquiera que sea el día fijado para el pago del precio que le sirve de base. El reintegro se documentará mediante la expedición del recibo al que se refiere el apartado 1 del artículo 16 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, el reintegro de las compensaciones podrá efectuarse, mediando acuerdo entre los interesados, en el momento del cobro total o parcial del precio correspondiente a los bienes o servicios de que se trate y en proporción a ellos.”.
Por otro lado, el artículo 16, apartado 1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), establece lo siguiente:
“1. Los empresarios o profesionales que, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 131.2.º de la Ley del Impuesto, deban efectuar el reintegro de las compensaciones al adquirir los bienes o servicios a personas acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, deberán expedir un recibo por dichas operaciones, en el que deberán constar los datos o requisitos siguientes:
a) Serie y número. La numeración de los recibos dentro de cada serie será correlativa.
b) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, número de identificación fiscal y domicilio del obligado a su expedición y del titular de la explotación agrícola, ganadera, forestal o pesquera, con indicación de que está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
c) Descripción de los bienes entregados o de los servicios prestados, así como el lugar y fecha de realización material y efectiva de las operaciones.
d) Precio de los bienes o servicios, determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 130.Cinco de la Ley del Impuesto.
e) Porcentaje de compensación aplicado.
f) Importe de la compensación.
g) La firma del titular de la explotación agrícola, ganadera, forestal o pesquera.
Estos empresarios o profesionales deberán entregar una copia de este recibo al proveedor de los bienes o servicios, titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera.
Las demás disposiciones incluidas en este Reglamento relativas a las facturas serán igualmente aplicables, en la medida en que resulte procedente, a los recibos a que se refiere este apartado.”.
Tercero.- En consecuencia:
1º.- El titular de la explotación ganadera objeto de consulta que vende ganado obtenido en dicha explotación tributará en relación con la citada actividad por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que hubiera renunciado al mismo, en cuyo caso tributará por el régimen general del mencionado Impuesto.
2º.- El consultante acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca por la citada actividad ganadera que, cumpliendo los requisitos necesarios para la aplicación de dicho régimen especial, realice entregas de productos naturales (ganado) obtenido en su explotación a empresarios, tendrá derecho a percibir las compensaciones correspondientes al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, pero no repercutirán las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido ni, en su caso, del recargo de equivalencia al efectuar las entregas de dichos productos.
No obstante lo anterior, cuando el adquirente sea otro empresario acogido al citado régimen especial en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y utilice los referidos productos naturales en el desarrollo de las actividades a las que aplique dicho régimen especial, este empresario adquirente no estará obligado a efectuar el reintegro de las compensaciones previstas en el Capítulo III del Título IX de la Ley 37/1992.
Los consumidores finales no están obligados a efectuar el reintegro de las compensaciones cuando efectúen sus compras directamente a sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
3º.- En su caso, los empresarios adquirentes, estarán obligados a efectuar el reintegro de dichas compensaciones, que deberán satisfacer mediante la expedición por ellos de un recibo que deberá firmar el titular de la explotación. Dicha compensación se satisface en concepto de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido por el titular de la explotación ganadera por adquisiciones de bienes y servicios relacionados con dicha explotación que, en ningún caso, podrán deducir. Los empresarios adquirentes no deberán soportar la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido ni del recargo de equivalencia, en su caso, al efectuar las adquisiciones de los mencionados productos naturales (ganado).
A tal efecto, en dicho recibo debe constar expresamente, entre otros datos, el nombre y apellidos, razón o denominación social completa, número de identificación fiscal y domicilio del obligado a su expedición y del titular de la explotación agrícola, ganadera, forestal o pesquera, con indicación de que está acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
2ª Cuestión planteada.
Según establece el artículo 75.1.c) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo) los rendimientos de actividades económicas estarán sometidos a retención o a ingreso a cuenta cuando se trate de los siguientes rendimientos:
“c) Los rendimientos de las siguientes actividades económicas:
Los rendimientos de actividades profesionales.
Los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.
Los rendimientos de actividades forestales.
Los rendimientos de las actividades empresariales previstas en el artículo 95.6.2.º de este Reglamento que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva.”.
Es decir, los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas están sometidos a retención o a ingreso a cuenta del Impuesto.
Por lo que se refiere a este tipo de rendimientos, el artículo 95.4 del citado Reglamento establece que:
“4. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad agrícola o ganadera, se aplicarán los siguientes porcentajes de retención:
1.º Actividades ganaderas de engorde de porcino y avicultura: 1 por ciento. 2.º Restantes casos: 2 por ciento.
Estos porcentajes se aplicarán sobre los ingresos íntegros satisfechos, con excepción de las subvenciones corrientes y de capital y de las indemnizaciones.
A estos efectos se entenderán como actividades agrícolas o ganaderas aquellas mediante las cuales se obtengan directamente de las explotaciones productos naturales, vegetales o animales y no se sometan a procesos de transformación, elaboración o manufactura.
Se considerará proceso de transformación, elaboración o manufactura toda actividad para cuyo ejercicio sea preceptiva el alta en un epígrafe correspondiente a actividades industriales en las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Se entenderán incluidas entre las actividades agrícolas y ganaderas:
a) La ganadería independiente.
b) La prestación, por agricultores o ganaderos, de trabajos o servicios accesorios de naturaleza agrícola o ganadera, con los medios que ordinariamente son utilizados en sus explotaciones.
c) Los servicios de cría, guarda y engorde de ganado.”.
Por tanto, los rendimientos derivados de la prestación, por agricultores o ganaderos, de trabajos o servicios de naturaleza agrícola o ganadera, con los medios que ordinariamente son utilizados en sus explotaciones se considerarán como rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas cuando sean accesorios a la actividad agrícola o ganadera desarrollada a título principal desarrollada por el contribuyente del Impuesto. En este caso, estarán sometidos a retención a cuenta como rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.
En el caso de que estos trabajos o servicios de naturaleza agrícola o ganadera no tengan carácter accesorio a la actividad principal o no exista actividad agrícola o ganadera, los rendimientos obtenidos no se calificarán como rendimientos de actividad agrícola y ganadera y, por tanto, no estarán sometidos a retención por este concepto ni por los otro de los previstos en el artículo 75.1.c) del Reglamento del Impuesto, antes trascrito.
A estos efectos, se entenderán que estos servicios tienen carácter accesorio a la actividad agrícola y ganadera cuando el importe obtenido por la realización de los mismos sea inferior al correspondiente al obtenido en la actividad agrícola y ganadera.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA 37/1992, Arts. 124, 125, 130.
RD 1619/2012, Art. 16
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 75.1.c), 95.4.