La prestación de servicios de fabricación por encargo (maquila) de productos químicos realizada por la entidad española a favor de la empresa suiza constituye una prestación de servicios sujeta al IVA, no una entrega de bienes, al ser la clienta suiza quien aporta la totalidad de los materiales; la sujeción al IVA se produce en territorio español conforme a la regla general del artículo 69 del RIVA, siendo el lugar de realización el del establecimiento del prestador, salvo que concurra alguno de los supuestos de localización alternativa (lugar donde se ejecute efectivamente el servicio o donde radique el cliente).
Hechos
Una empresa suiza, no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, recibe de una empresa establecida en este territorio servicios de fabricación por encargo aportando todas las materias primas y además contrata con otras empresas, también establecidas, entre otros servicios, el almacenamiento, carga, descarga, manipulación, troceado, empaquetado y distribución de las mercancías.
Cuestión planteada
Sujeción de los servicios prestados a la empresa suiza.
Contestación
1. – El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
Por lo que se refiere al supuesto objeto de consulta, según el cual la entidad consultante ha firmado con la empresa suiza un contrato de fabricación por encargo mediante el cual fabricará productos químicos recibiendo de la empresa suiza los materiales necesarios y las especificaciones pertinentes, conviene recordar que el Real Decreto-Ley 12/1995, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera, modificó el artículo 8, apartado dos, número 1º de la Ley 37/1992, suprimiendo la referencia a las ejecuciones de obra mobiliarias que se consideraban entregas de bienes.
No obstante, y de acuerdo con una interpretación lógica y sistemática de dicha Ley, puede aceptarse la existencia de determinados supuestos de ejecución de obra mobiliaria que pueden considerarse entregas de bienes.
Sin embargo, sin perjuicio de lo dicho anteriormente, la doctrina entiende mayoritariamente que no puede calificarse como entrega de bienes aquellas ejecuciones de obra mobiliaria en las que el cliente aporte la totalidad de los materiales.
De la breve descripción de los hechos realizada por el consultante resulta que la empresa suiza aporta la totalidad de los materiales para la producción de los productos químicos. Por su parte, la entidad española se limita a prestar el servicio de fabricación o maquila. En tal caso, se debe concluir que se trata de una ejecución de obra mobiliaria considerada como prestación de servicios.
2. - El artículo 69 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), establece la regla general del lugar de realización de las prestaciones de servicios:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(....)”.
Al no estar los servicios consultados dentro de las reglas especiales del artículo 70, no están sujetos en el territorio de aplicación del Impuesto. Esta afirmación es válida tanto para los servicios de fabricación como los de almacenaje y transporte consultados.
º2. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69-