El régimen fiscal especial de escisión (cap. VIII, título VII TRLIS) es aplicable a operaciones de segregación de participaciones sociales (escisión financiera) siempre que: (i) el patrimonio segregado constituya una "unidad económica" conforme al art. 253 LSRL; (ii) la sociedad escindida mantenga participaciones mayoritarias en otra(s) entidad(es) o una rama de actividad; y (iii) los socios reciban participaciones en la entidad beneficiaria proporcionalmente a su participación original. La concurrencia de requisitos mercantiles es condición previa y necesaria para acceder al diferimiento fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la adquisición y mantenimiento de participaciones en el capital o fondos propios de otras entidades, con la finalidad de dirigir y gestionar el conjunto de las actividades empresariales llevadas a cabo por las entidades participadas. En particular, la consultante es socio único de varias entidades dedicadas a la explotación de centros de sol, así como de determinadas entidades dedicadas a la comercialización de máquinas de deporte.
Asimismo, la consultante detenta un porcentaje de participación minoritario en otras sociedades y tiene igualmente por objeto la adquisición, administración y explotación de bienes inmuebles, la actividad de promoción y construcción inmobiliaria, así como la prestación se servicio de asesoramiento a terceros.
En la actualidad, la interesada pretende llevar a cabo una escisión parcial financiera, mediante la aportación a una sociedad de nueva creación de las participaciones íntegras en el capital social de las entidades dedicadas a la explotación de centros de sol y a la comercialización de máquinas de deporte, permaneciendo en sede de la sociedad escindida los bienes inmuebles propiedad de la consultante, así como las participaciones minoritarias en otras sociedades.
Dicha operación de reestructuración se realizará con la finalidad de lograr una mayor autonomía en la gestión de las diferentes actividades (gestión de participaciones mayoritarias frente a las actividades de promoción, construcción y explotación inmobiliaria, prestación de asesoramiento a terceros o la gestión de participaciones minoritarias), así como de permitir la entrada de nuevos socios lo cual supondría una inyección de financiación que permitiría crear nuevas vías de inversión y alcanzar una mayor diversificación en el negocio.
Cuestión planteada
Se plantea si procede la aplicación del régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, según redacción dada por la Ley 25/2004, de 17 de julio, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica” (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre). Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación planteada de escisión financiera podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre y cuando los socios de la sociedad escindida recibiesen una participación en el capital de la nueva entidad, beneficiaria de la escisión, proporcional a su participación en aquella.
Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 83.4 del TRLIS:
” 4 Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…)”
Por tanto, únicamente en el supuesto de que tras la operación de escisión parcial descrita permaneciesen en el patrimonio de la consultante bien, participaciones mayoritarias en el capital social de otras entidades, bien elementos patrimoniales constitutivos de una unidad económica que permita por sí misma el desarrollo de una explotación económica, la escisión financiera planteada podría ser susceptible de acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del VII del TRLIS, siempre y cuando se cumpliese la regla de proporcionalidad previamente descrita en relación con la atribución de participaciones en el capital de la nueva sociedad a los socios de la entidad escindida.
En el supuesto concreto planteado, no existe información acerca de cuál es el criterio seguido en la atribución de participaciones en el capital de la nueva sociedad a los socios de la escindida.
Por otro lado, de los hechos puestos de manifiesto se desprende que si bien se produce la segregación de unas participaciones mayoritarias en el capital social de diversas entidades, no obstante las participaciones que permanecen en sede de la sociedad escindida no son participaciones mayoritarias en el capital de otras entidades sino minoritarias. Junto a dichas participaciones, permanecerán en el patrimonio de la consultante los bienes inmuebles propiedad de la misma, sin que parezca desprenderse del escrito de consulta que los mencionados bienes inmuebles formen parte una unidad económica que permita por sí misma el desarrollo de una explotación económica. En efecto, de los hechos planteados en la consulta se infiere que los únicos elementos que permanecerán en sede de la consultante serán las participaciones minoritarias previamente señaladas junto con determinados bienes inmuebles, sin que se haga referencia a la existencia de los medios materiales y humanos necesarios para llevar a cabo una actividad económica, ya se trate de la actividad de promoción, construcción o arrendamiento inmobiliario o de la actividad de prestación de servicios de asesoramiento a terceros.
Como consecuencia de lo anterior, la operación descrita no podría acogerse al régimen fiscal especial mencionado, sin perjuicio de que tanto la aplicación de la regla de proporcionalidad en la atribución de participaciones a los socios de la sociedad escindida como la existencia o no de una rama de actividad en sede de la sociedad escindida constituya una cuestión de hecho que el sujeto pasivo podrá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, conforme dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ante los órganos competentes de la Administración tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/ R.D.Leg. 4/2004, art. 83 y 96.