La operación de escisión total se ajusta al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (art. 83 TRLIS), toda vez que se cumplen los requisitos de división patrimonial, transmisión en bloque, disolución sin liquidación y atribución proporcional de valores a los socios. La proporcionalidad cualitativa en la participación de los socios en ambas sociedades adquirentes elimina la exigencia de que los patrimonios constituyan ramas de actividad diferenciadas. La aplicación del régimen especial queda condicionada a que la operación no tenga como objetivo principal el fraude o la evasión fiscal (art. 96.2 TRLIS).
Hechos
La entidad consultante se dedica a la explotación de la actividad agrícola, siendo propietaria, además, de otros terrenos rústicos no afectos a ninguna actividad.
Se pretende realizar una operación de escisión total, en virtud de la cual una parte de su patrimonio, correspondiente a locales donde se ubican las oficinas, los almacenes, maquinaria, y utillaje agrícola, todo ello vinculado a la actividad agrícola se transmitiría a una sociedad de nueva creación, y otra parte, los terrenos rústicos donde se ejerce la actividad y el resto de terrenos no afectos, se transmitirían a otra nueva entidad, que arrendará a la primera las fincas necesarias para la actividad agrícola. Ambas entidades estarán participadas por los mismos socios de la consultante y en la misma proporción.
Con esta operación se pretende reducir riesgos y adaptar la estructura empresarial a la diferente consideración del patrimonio de la sociedad escindida, por una parte los activos afectos a la actividad agrícola, excepto los terrenos, y por otra parte la propiedad de todos los terrenos rústicos, permitiendo diferenciar costes, beneficios y riesgos en cada sector.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado se indica que los socios de la entidad escindida participarán en las sociedades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquella, por lo que se cumple la regla de proporcionalidad cualitativa, lo que determina que la operación planteada pueda aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS por cuanto la norma no exige ningún requisito adicional respecto a los patrimonios escindidos.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de reducir riesgos y adaptar la estructura empresarial a la diferente consideración del patrimonio de la sociedad escindida, por una parte los activos afectos a la actividad agrícola, excepto los terrenos, y por otra parte la propiedad de todos los terrenos rústicos, permitiendo diferenciar costes, beneficios y riesgos en cada sector. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2