La DGT descarta una definición general de "primas ordinarias" para efectos de la disposición transitoria undécima LIRPF. Sin embargo, califica como ordinarias las primas cuantificadas monetariamente o referenciadas a índices objetivos (IPC, pensiones públicas) siempre que estén determinadas en la póliza vigente a 19 de enero de 2006. La calificación depende del análisis específico de cada contrato conforme al criterio V1133-07, requiriendo que las primas sean "comunes, corrientes u ocurran habitualmente" según su regulación pactada originalmente.
Hechos
La entidad consultante es una entidad aseguradora dedicada a la comercialización de seguros de vida.
Cuatro empresas pertenecientes al mismo grupo tienen contratadas sendas pólizas de seguro de vida que instrumentan compromisos por pensiones de los directivos de la compañía con una determinada categoría.
Las primas anuales son un porcentaje del salario bruto anual de cada asegurado a 1 de enero.
Cuestión planteada
1º. Si las primas abonadas anualmente a la póliza tienen la calificación de primas ordinarias, a efectos de la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006.
2º. Si el capital que percibe el trabajador puede beneficiarse del régimen transitorio previsto en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006 y, por tanto, sería aplicable la reducción del 40 por ciento.
Contestación
PRIMERA CUESTIÓN:
La disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) regula el régimen transitorio aplicable a las prestaciones percibidas de contratos de seguro colectivo que instrumentan compromisos por pensiones, en los siguientes términos:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
No obstante los contratos de seguro colectivo que instrumentan la exteriorización de compromisos por pensiones pactadas en convenios colectivos de ámbito supraempresarial bajo la denominación «premios de jubilación» u otras, que consistan en una prestación pagadera por una sola vez en el momento del cese por jubilación, suscritos antes de 31 de diciembre de 2006, podrán aplicar el régimen fiscal previsto en este apartado 2.”
Por lo que se refiere al concepto de primas ordinarias, debe tenerse en cuenta el criterio de este Centro Directivo recogido en la consulta vinculante V1133-07 y que se transcribe a continuación:
“Respecto al calificativo de “ordinarias”, se trata de un término de compleja definición, que de una forma sencilla y clara pudiera servir para todo tipo de supuesto, por lo que no resulta posible definir este concepto de forma general. Además, debe precisarse que el concepto de “primas ordinarias” no es un concepto fiscal. El Diccionario de la Real Academia Española define el término “ordinario” como “común, corriente o que ocurre habitualmente”. De acuerdo con esta definición, las primas ordinarias deben cumplir, en todo caso, estas características.
Por tanto, este Centro Directivo no se puede pronunciar sobre esta cuestión con carácter general para todo tipo de contratos de seguros de vida.
No obstante, podrían incluirse en este concepto las primas cuantificadas monetariamente o referenciadas a índices objetivos tales como el índice de precios al consumo o el incremento de pensiones públicas, siempre que esté determinado en la póliza vigente a 19 de enero de 2006”.
Las condiciones particulares de los contratos de seguro colectivo establecen que las primas de periodicidad anual se determinarán individualmente por asegurado y serán un porcentaje variable, en función de la edad del asegurado en unos casos y fijo en otros, del salario pensionable. Se define el “salario pensionable” como el salario bruto fijo anual a 1 de enero de cada año, excluyéndose los complementos salariales variables.
De lo anterior se desprende que las primas anuales no están cuantificadas monetariamente, ni referenciadas a índices objetivos, sino que responden a un parámetro subjetivo, por lo que no podrían considerarse primas ordinarias previstas en la póliza original a efectos de la aplicación de la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006.
SEGUNDA CUESTIÓN:
El artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, regula la tributación de los importes percibidos de los contratos de seguro que instrumentan compromisos por pensiones y dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“5.ª … las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
Por otra parte, el régimen transitorio aplicable a estas prestaciones previsto en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006 -precepto antes transcrito- remite al régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
A este respecto, el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo y, de acuerdo con el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital. Así, en los seguros de vida cuyas primas no hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador, se podía aplicar una reducción del 40 por 100 a las prestaciones por jubilación percibidas en forma de capital que correspondían a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha de percepción, conforme disponía el artículo 94.1.b) del citado texto refundido; sin embargo, a las prestaciones percibidas en forma de renta no les resultaba de aplicación reducción alguna, tal como se recogía en el artículo 94.3 de dicho texto refundido.
Debe precisarse que si bien la prestación de jubilación garantizada consiste en una renta de carácter vitalicio, según consta en las condiciones particulares, se “podrá optar por percibir la prestación en forma de capital único … Dicha elección deberá ser comunicada al Asegurador con dos meses de antelación.”
Por tanto, en caso de optarse por percibirse la prestación en forma de capital, podrá aplicarse el régimen transitorio previsto en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, teniendo en cuenta las limitaciones antes expuestas relativas al concepto de primas ordinarias, por lo que no resultaría aplicable a la parte correspondiente a las primas posteriores a 31 de diciembre de 2006.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a-5, DT 11