La operación se acoge al régimen especial de escisión parcial del Capítulo VII del Título VII de la LIS si concurren cumulativamente: (i) segregación de una o varias partes del patrimonio que formen ramas de actividad (definidas como conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de unidad económica autónoma capaz de funcionar por sus propios medios); (ii) transmisión en bloque a entidades de nueva creación o ya existentes; (iii) mantenimiento en la transmitente de al menos una rama de actividad o participaciones que le confieran mayoría del capital de otras entidades; (iv) contraprestación exclusivamente en valores representativos del capital de la adquirente, atribuidos a socios en proporción a participaciones previas, con posible compensación en dinero; (v) reducción de capital y reservas en cuantía necesaria. La calificación depende de que el patrimonio segregado constituya efectivamente una rama de actividad según criterio de unidad económica autónoma funcional.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la explotación, fomento, promoción, comercialización de fincas rústicas y urbanas directamente y en arrendamiento. Esta sociedad se dedica habitualmente al arrendamiento de fincas urbanas, y a la explotación de fincas rústicas, contando con empleados a tal efecto para estas dos actividades.
Se plantea la realización de una operación de reestructuración consistente en la escisión parcial de la entidad consultante.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Separar el patrimonio para conseguir una mejor organización de las actividades que la sociedad desarrolla, ya que ambas partes serán gestionadas de forma autónoma e independiente.
-Favorecer el crecimiento y la colaboración o unión con otras entidades, en determinadas fincas a efectos de poder reforzar o acometer nuevas plantaciones y cultivos, así como nuevas explotaciones ganaderas que en la actualidad no se pueden realizar por necesidades de tesorería.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En definitiva, es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación. La entidad consultante señala que desarrolla la actividad de fabricación de todo tipo de pinturas para artistas y el comercio al por mayor de macos con su tela y que alquila un solar a terceros.
En efecto, de los hechos manifestados en la consulta se desprende la existencia de una sola actividad económica en sede de la entidad escindida, la actividad de explotación y arrendamiento de fincas, actividad económica única a la que están afectos la totalidad de sus inmuebles destinados a dicho fin, y que como no puede ser de otra forma desde el punto de vista de la racionalidad económica, dispone de una sola organización empresarial, lo cual imposibilita considerar la existencia de varias rama de actividad, a los efectos fiscales de cada uno de los bloques escindidos. De los escasos datos que se derivan de la consulta la entidad consultante no parece desarrollar dos ramas de actividad plenamente diferenciadas en el sentido recogido en el artículo 76.4 anteriormente reproducid. En efecto, se limita a señalar que su actividad consiste en la explotación y arrendamiento de varias fincas de distinta naturaleza rústica o urbana disponiendo de empleados que explotan las distintas fincas, ahora bien, el mero hecho de tener distintos empleados no implica necesariamente que las actividades señaladas desde un punto de vista de la racionalidad económica constituyan dos ramas diferenciadas con distintos elementos no sólo humanos sino también materiales que implique la existencia de esta diferencia en las actividades. En consecuencia, esto impediría la aplicación del régimen fiscal especial al no cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, 27/2014, de 27 de noviembre.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014, art. 76