Sociedad B queda excluida del grupo fiscal en 2009 si al cierre del período (6 de noviembre) se encuentra en situación patrimonial de insolvencia conforme al artículo 260.1.4.º LSA, por no poder superarse dicha situación antes de la aprobación de cuentas anuales dado que es absorbida. Únicamente si la fusión reúne requisitos para el régimen especial del capítulo VIII LIS, la base imponible negativa de B (1 enero – 6 noviembre 2009) será compensable por la entidad adquirente conforme al artículo 90.3 TRLIS, sujeto a reducción por la diferencia positiva entre aportaciones y participaciones del grupo.
Hechos
La entidad consultante es la sociedad dominante de un grupo de consolidación fiscal con 18 sociedades dependientes. Entre las mismas se encuentran las sociedades A y B, participadas al 100% por la consultante.
Se pretende fusionar A y B de manera que sean absorbidas por la entidad consultante, habiéndose inscrito la fusión en el Registro Mercantil el día 6 de noviembre de 2009.
La sociedad B se encuentra a 6 de noviembre de 2009 en la situación patrimonial prevista en el artículo 260.1.4º del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y entre 1 de enero y 6 de noviembre de 2009 ha generado una base imponible negativa.
Cuestión planteada
Si la situación patrimonial de B al cierre del ejercicio implica que la misma quede excluida del grupo fiscal hasta el momento de su extinción.
En caso de quedar excluida, si la base imponible negativa generada por B de 1 de enero a 6 de noviembre de 2009 puede ser compensada por la entidad consultante.
Contestación
La presente contestación no analiza la procedencia de la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y se limita a analizar su efecto en el régimen de consolidación fiscal.
El apartado 4 del artículo 67 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“4. No podrán formar parte de los grupos fiscales las entidades en las que concurra alguna de las siguientes circunstancias:
(…)
b) Que al cierre del período impositivo se encuentren en situación de concurso, o incursas en la situación patrimonial prevista en el artículo 260.1.4.º del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, aun cuando no tuvieran la forma de sociedades anónimas, a menos que con anterioridad a la conclusión del ejercicio en el que se aprueban las cuentas anuales esta última situación hubiese sido superada.
(…)”
De acuerdo con el precepto transcrito, en el caso planteado en el escrito de consulta, si al cierre del período impositivo comprendido entre 01/01/2009 y 06/11/2009 la sociedad B se hallara incursa en la situación patrimonial prevista en el artículo 260.1.4.º del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, dicha sociedad quedará excluida del grupo fiscal, por cuanto, en este caso concreto, dado que la misma es absorbida por la entidad consultante, no es posible que su situación patrimonial quede superada en el ejercicio en que se aprueban las cuentas anuales. Por ello, la entidad B no podrá formar parte del grupo fiscal en el período impositivo 2009.
Por otra parte, en caso de que la operación de fusión cumpliese los requisitos para la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, circunstancia que no es analizada en la presente contestación, procedería la aplicación del artículo 90.3 del TRLIS, según el cual:
“3. Las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente podrán ser compensadas por la entidad adquirente.
Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la entidad transmitente, o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondientes a dicha participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor contable.
En ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la entidad transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio.”
Por otra parte, al caso planteado podría ser de aplicación lo establecido en el artículo 12.3 del TRLIS. Asimismo, esta operación podría estar incursa en el supuesto establecido en el artículo 89 del TRLIS.
Por todo lo anterior, además de que no se aportan datos en la consulta sobre cual es la situación patrimonial de la entidad absorbida, junto con el tratamiento contable de esta operación en la sociedad absorbente, este Centro Directivo no puede hacer una interpretación de lo establecido en dicho artículo 90.3 del TRLIS a la cuestión planteada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 67 y 83