La deducción por inversión en vivienda habitual es aplicable a las cantidades entregadas al promotor constructor, siempre que las obras finalicen en plazo máximo de cuatro años. No obstante, al no tratarse de la primera vivienda habitual y existir reinversión de la venta anterior, la deducción en la nueva vivienda se condiciona a dos límites: (i) solo por la parte de aportación que supere las inversiones en viviendas anteriores objeto de deducción; (ii) la base deducible se minora por la ganancia patrimonial exenta generada en la enajenación de la vivienda precedente. Por tanto, la diferencia entre aportación al constructor y deducción previa en vivienda anterior no es directamente deducible, sino que constituye el techo sobre el cual pueden aplicarse las limitaciones del artículo 68.1 LIRPF.
Hechos
La consultante y su marido iniciaron en 2006 la compra de una vivienda que les será entregada en abril de 2008. Para hacer frente a los pagos al constructor solicitaron un préstamo personal, del cual no han amortizado nada y sólo han pagado intereses. Piensan vender su actual vivienda, adquirida en 2003, y con el importe de la venta cancelarán el préstamo personal y el resto lo reinvertirán en su totalidad en la nueva vivienda.
Cuestión planteada
Si la diferencia entre la cantidad aportada al constructor para la vivienda nueva y la cantidad deducida por su vivienda habitual actual es deducible.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente” y, continúa señalando que “la base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales” (9.015,18 euros anuales para el ejercicio 2006, de acuerdo con el artículo 69.1 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto).
El artículo 55 del RIRPF asimila a la adquisición de vivienda, la construcción, “cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión.”
Tratándose de un supuesto de construcción de vivienda habitual sí puede, en principio, practicar la deducción por las cantidades entregadas a éste, debiendo terminar las obras dentro del citado plazo máximo de cuatro años.
Ahora bien, al no tratarse de la primera vivienda habitual de la consultante y, además, señalar ésta que venderá su actual vivienda reinvirtiendo el importe en la nueva, el derecho a la deducción por la adquisición de la nueva vivienda estará condicionado, en particular, por lo establecido en el punto 2º del artículo 68.1 de la LIRPF, que dispone:
“Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”
Conforme con el primer párrafo del citado precepto, para determinar a partir de cuándo puede iniciar la deducción, la magnitud a considerar respecto de las precedentes viviendas habituales la constituyen las cantidades invertidas que fueron objeto de deducción y no, tan sólo, el importe de las deducciones efectuadas en sus declaraciones.
Adicionalmente, deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 70.1 de la LIRPF, que dispone que para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda se requerirá que “el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas”.
Una vez la cantidad invertida en la nueva vivienda supere a las cantidades invertidas en la anterior vivienda en la medida en que fueron susceptibles de deducción de acuerdo con el artículo 68.1.2º transcrito, y siempre observando lo establecido en el artículo 70.1 de la LIRPF, podrá iniciarse la práctica de la deducción.
Serán objeto de deducción las cantidades satisfechas con fondos propios, entre éstas las entregadas directamente al constructor. Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, como aquí sucede, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses, y siempre con el límite de base máxima de deducción de 9.015 euros anuales (9.015,18 euros en 2006).
En el supuesto de que transmitiese su vivienda habitual y resultase aplicable la exención por reinversión en la nueva vivienda habitual, no podrá deducirse por las cantidades invertidas en la adquisición de esta última hasta que éstas no superen las cantidades invertidas en la adquisición de la anterior vivienda en la medida en que fueron objeto de deducción y el importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversión, siempre y cuando además respete lo establecido en el artículo 70.1 de la LIRPF.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1, 78; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 54 a 57