Las participaciones donadas parcialmente mantienen la exención en IP conforme al art. 4.8.2 LIP 1991 (nuda propiedad y usufructo vitalicio separables). La reserva de usufructo vitalicio por el donante no afecta la exención de la nuda propiedad transmitida al donatario. La posterior renuncia del usufructo en favor de los nudos propietarios (hijos) constituye donación sujeta a la reducción del 95% del art. 20.6 LISD, siempre que concurran: (i) donante ≥65 años o incapacidad permanente absoluta; (ii) cese de funciones de dirección si las ejercía; (iii) mantenimiento de lo adquirido y derecho a exención en IP durante 10 años desde la escritura de renuncia sin actos de disposición que minoren sustancialmente el valor.
Hechos
La consultante pretende donar a sus hijos participaciones sociales de una entidad con aplicación de la reducción establecida en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Cuestión planteada
Si, efectuada una donación parcial de las participaciones, pueden seguir considerándose estas exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio. Si, de reservarse la donante el usufructo vitalicio, se mantendría la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. Por último, en caso de renuncia posterior al usufructo en favor de los hijos y nudos propietarios, se podría aplicar a la transmisión la reducción del 95% prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece lo siguiente:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
Por su parte, el artículo 4.Octavo.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a)Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad no gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, realiza una actividad empresarial cuando, por aplicación de lo establecido en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dicha entidad no reúna las condiciones para considerar que más de la mitad de su activo está constituido por valores o es de mera tenencia de bienes.
b)Que, cuando la entidad revista forma societaria, no concurran los supuestos establecidos en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
c)Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
d)Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad".
Como puede observarse, la exención en el impuesto patrimonial es posible tanto cuando se tiene el pleno dominio de las participaciones como cuando se es titular del usufructo vitalicio o de la nuda propiedad sobre las mismas.
Consiguientemente, en la primera hipótesis de donación parcial de participaciones, tanto el requisito de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por parte de los donatarios (exigido por la letra c) del artículo 20.6 de la ley 29/1987) como el mantenimiento de la exención en dicho impuesto respecto de los títulos cuya propiedad conserve la donante y su cónyuge, se cumplirán siempre que, vistas las circunstancias que se detallan en el escrito de consulta, el grupo de parentesco constituido por la donante, su cónyuge e hijos mantenga los porcentajes de titularidad conjunta así como el ejercicio de funciones directivas en los términos del artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991 a la fecha de devengo del impuesto patrimonial, es decir, a 31 de diciembre de cada año.
No obsta al disfrute de la exención en el impuesto patrimonial, según resulta del artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, antes reproducido, que la titularidad de derechos se refiera al usufructo vitalicio o a la nuda propiedad de las participaciones, en las mismas condiciones que se expresan en el párrafo anterior.
Por último, la posterior renuncia del derecho de usufructo a favor de los hijos y nudo propietarios tendría también derecho a la reducción del 95% de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 20.6. Debe tenerse presente que, conforme establece el artículo 51.4 del Reglamento de dicho impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, cuando la consolidación del dominio en los nudo propietarios se produzca por causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o a la muerte del usufructuario, el adquirente sólo pagará la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extinga el usufructo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-6